Вопрос № 1
В какие сроки подлежат уплате ежемесячные обязательные платежи по страховым взносам плательщиками, производящими выплаты физическим лицам?
Какой код бюджетной классификации (КБК) предназначен для уплаты страховых взносов на страховую часть трудовой пенсии с января 2010 года плательщиками, производящими выплаты физическим лицам?
Член жюри: Николаева Вера Александровна
Не позднее 15 числа подлежат уплате ежемесячные обязательные платежи по страховым взносам плательщиками, производящими выплаты физическими лицами.
39210202010061000160 код бюджетной классификации (КБК) предназначен для уплаты страховых взносов на страховую часть трудовой пенсии с января 2010 года плательщиками, производящими выплаты физическим лицам.
39210202010061000160 код бюджетной классификации (КБК) предназначен для уплаты страховых взносов на страховую часть трудовой пенсии с января 2010 года плательщиками, производящими выплаты физическим лицам.
Вопрос № 2
Иностранная организация-перевозчик оказывает транспортные услуги (автомобильный транспорт) по доставке товара российской организации.
Какие документы должна предоставить иностранная организация российской организации?
Какие налоги должна уплатить российская организация?
Член жюри: Скоромная Вероника Борисовна
В соответствии со ст. ст. 246 и 247 НК РФ иностранные организации, не осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство и получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации в отношении доходов, поименованных в п. 1 ст. 309 настоящего Кодекса.
Согласно пп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы от международных перевозок, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.
Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.
Российская организация, выплачивающая иностранной организации доходы от международных перевозок, является в этом случае налоговым агентом и в соответствии с порядком, установленным ст. ст. 284 и 310 НК РФ, должна при каждой выплате таких доходов удерживать налог на прибыль по налоговой ставке 10% и перечислять его в федеральный бюджет.
Удержание налога на прибыль с дохода иностранного перевозчика отражается по дебету счета учета расчетов с зарубежным партнером (по дебету счетов 76, 60) в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Исчисление налога на прибыль в Российской Федерации производится с общей суммы дохода, выплачиваемой иностранной организации за осуществленные ею перевозки, без деления вышеуказанной суммы на стоимость перевозки по территории Российской Федерации и стоимость перевозки за ее пределами.
Перечислить налог нужно одновременно с выплатой дохода. Причем сделать это можно либо в рублях по курсу Центробанка на дату перечисления налога, либо в валюте расчетов с иностранным партнером (п. 1 ст. 310 НК). Однако в Налоговом кодексе обозначен и другой срок перечисления налога – в течение трех дней с момента выплаты дохода (п. 2 ст. 287 НК).
Затем необходимо сдать в налоговую инспекцию в течение 28 дней со дня окончания налогового периода налоговый расчет (информацию) о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов. Форма такого расчета утверждена приказом МНС от 14 апреля 2004 г. № САЭ-3-23/286. Инструкция по заполнению расчета изложена в приказе МНС от 3 июня 2002 г. № БГ-3-23/275. Расчет необходимо сдать даже в том случае, если по указанным выше причинам от обязанностей налогового агента фирма освобождена, но доход иностранному перевозчику уже выплачен.
Расчет нужно составлять за каждый квартал (месяц), в котором платили иностранной фирме, нарастающим итогом его заполнять не нужно.
Если иностранная организация оказывает услуги для российской организации исключительно вне территории Российской Федерации, то доходы, полученные иностранной организацией в связи с оказанием таких услуг, не являются доходами от источников в Российской Федерации в смысле положений гл. 25 НК РФ и, следовательно, не подлежат обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в Российской Федерации.
В то же время при налогообложении доходов иностранных организаций, полученных в связи с осуществлением международных перевозок, организациям следует учитывать положения соответствующих соглашений (конвенций) об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, действующих в отношениях между Российской Федерацией и соответствующим иностранным государством, резидентом которого является иностранная организация - перевозчик. Положения такого соглашения применяются с учетом норм ст. 312 НК РФ при представлении налоговому агенту подтверждения от иностранной организации, что последняя является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, с которым у Российской Федерации имеется действующее международное соглашение, регулирующее вопросы налогообложения.
В качестве подтверждения постоянного местопребывания перевозчиком могут быть представлены справки по форме, установленной внутренним законодательством иностранного государства, или справки в произвольной форме. Кроме того, в документе должен быть указан календарный год, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. Этот год должен соответствовать тому периоду, когда вы пользовались услугами иностранных перевозчиков.
Подтверждение должно быть заверено компетентным органом иностранного государства, указанным в международном договоре. Если оно составлено на иностранном языке, должен быть его перевод на русский.. Если возникли сомнения в статусе учреждения, выдавшего документ, следует обратится в Управлении международного сотрудничества и обмена информацией Федеральной налоговой службы.
В указанных документах должна быть проставлена печать (штамп) соответствующего органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа. Указанные документы подлежат легализации (приданию им юридической силы на территории РФ) в установленном законодательством порядке либо на таких документах должен быть проставлен апостиль (п. 5.3 раздела II методических рекомендаций, утвержденных приказом МНС России от 28 марта 2003 г. № БГ-3-23/150).
Кроме того, 28 июня 2005 г. Президиум ВАС, сославшись на Гаагскую конвенцию 1961 г., указал, что на документах, подтверждающих постоянное местопребывание, должен быть проставлен апостиль. В противном случае российская фирма, выплачивающая доход иностранцу, обязана выполнить функции налогового агента. В то же время Минфин рекомендует принимать документы без апостиля (письмо Минфина от 5 октября 2004 г. № 03-08-07).
Начиная с 2006 г. международные перевозки отнесены к деятельности «на территории Российской Федерации» только если они осуществляются российскими компаниями (подп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК). При этом пункт отправления или пункт назначения должен находиться в России. Подпункт же 5 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса гласит, что услуги по перевозке, не упомянутые в подпункте 4.1 пункта 1 этой статьи, считаются оказанными за пределами России. А значит, с доходов иностранного перевозчика платить НДС не нужно. Следовательно, и налоговым агентом по НДС фирма не будет.
Согласно пп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы от международных перевозок, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.
Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.
Российская организация, выплачивающая иностранной организации доходы от международных перевозок, является в этом случае налоговым агентом и в соответствии с порядком, установленным ст. ст. 284 и 310 НК РФ, должна при каждой выплате таких доходов удерживать налог на прибыль по налоговой ставке 10% и перечислять его в федеральный бюджет.
Удержание налога на прибыль с дохода иностранного перевозчика отражается по дебету счета учета расчетов с зарубежным партнером (по дебету счетов 76, 60) в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Исчисление налога на прибыль в Российской Федерации производится с общей суммы дохода, выплачиваемой иностранной организации за осуществленные ею перевозки, без деления вышеуказанной суммы на стоимость перевозки по территории Российской Федерации и стоимость перевозки за ее пределами.
Перечислить налог нужно одновременно с выплатой дохода. Причем сделать это можно либо в рублях по курсу Центробанка на дату перечисления налога, либо в валюте расчетов с иностранным партнером (п. 1 ст. 310 НК). Однако в Налоговом кодексе обозначен и другой срок перечисления налога – в течение трех дней с момента выплаты дохода (п. 2 ст. 287 НК).
Затем необходимо сдать в налоговую инспекцию в течение 28 дней со дня окончания налогового периода налоговый расчет (информацию) о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов. Форма такого расчета утверждена приказом МНС от 14 апреля 2004 г. № САЭ-3-23/286. Инструкция по заполнению расчета изложена в приказе МНС от 3 июня 2002 г. № БГ-3-23/275. Расчет необходимо сдать даже в том случае, если по указанным выше причинам от обязанностей налогового агента фирма освобождена, но доход иностранному перевозчику уже выплачен.
Расчет нужно составлять за каждый квартал (месяц), в котором платили иностранной фирме, нарастающим итогом его заполнять не нужно.
Если иностранная организация оказывает услуги для российской организации исключительно вне территории Российской Федерации, то доходы, полученные иностранной организацией в связи с оказанием таких услуг, не являются доходами от источников в Российской Федерации в смысле положений гл. 25 НК РФ и, следовательно, не подлежат обложению налогом на прибыль, взимаемым у источника выплаты в Российской Федерации.
В то же время при налогообложении доходов иностранных организаций, полученных в связи с осуществлением международных перевозок, организациям следует учитывать положения соответствующих соглашений (конвенций) об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, действующих в отношениях между Российской Федерацией и соответствующим иностранным государством, резидентом которого является иностранная организация - перевозчик. Положения такого соглашения применяются с учетом норм ст. 312 НК РФ при представлении налоговому агенту подтверждения от иностранной организации, что последняя является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, с которым у Российской Федерации имеется действующее международное соглашение, регулирующее вопросы налогообложения.
В качестве подтверждения постоянного местопребывания перевозчиком могут быть представлены справки по форме, установленной внутренним законодательством иностранного государства, или справки в произвольной форме. Кроме того, в документе должен быть указан календарный год, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. Этот год должен соответствовать тому периоду, когда вы пользовались услугами иностранных перевозчиков.
Подтверждение должно быть заверено компетентным органом иностранного государства, указанным в международном договоре. Если оно составлено на иностранном языке, должен быть его перевод на русский.. Если возникли сомнения в статусе учреждения, выдавшего документ, следует обратится в Управлении международного сотрудничества и обмена информацией Федеральной налоговой службы.
В указанных документах должна быть проставлена печать (штамп) соответствующего органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа. Указанные документы подлежат легализации (приданию им юридической силы на территории РФ) в установленном законодательством порядке либо на таких документах должен быть проставлен апостиль (п. 5.3 раздела II методических рекомендаций, утвержденных приказом МНС России от 28 марта 2003 г. № БГ-3-23/150).
Кроме того, 28 июня 2005 г. Президиум ВАС, сославшись на Гаагскую конвенцию 1961 г., указал, что на документах, подтверждающих постоянное местопребывание, должен быть проставлен апостиль. В противном случае российская фирма, выплачивающая доход иностранцу, обязана выполнить функции налогового агента. В то же время Минфин рекомендует принимать документы без апостиля (письмо Минфина от 5 октября 2004 г. № 03-08-07).
Начиная с 2006 г. международные перевозки отнесены к деятельности «на территории Российской Федерации» только если они осуществляются российскими компаниями (подп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК). При этом пункт отправления или пункт назначения должен находиться в России. Подпункт же 5 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса гласит, что услуги по перевозке, не упомянутые в подпункте 4.1 пункта 1 этой статьи, считаются оказанными за пределами России. А значит, с доходов иностранного перевозчика платить НДС не нужно. Следовательно, и налоговым агентом по НДС фирма не будет.
Вопрос № 3
ЗАО “Альфа” с 01.03.2007 включено в реестр Особой экономической зоны в Калининградской области. В рамках инвестиционного проекта, источником финансирования которого являются заемные средства иностранного банка, занимается производством продовольственных товаров. В феврале 2009 года было реализовано ООО “Бета”, применяющей упрощенную систему налогообложения, продукции на сумму 5 млн. рублей, в том числе НДС. Расходы, связанные с производством и реализацией, составили 3,5 млн. рублей, в том числе стоимость израсходованного сырья с учетом НДС составила 800 тысяч рублей.
В марте 2009 года от ООО “Бета” в качестве оплаты за товар поступили денежные средства в сумме 1,5 млн. рублей и переданы 4 автотранспортных средств в порядке товарообмена стоимостью 700 тыс. рублей каждое, которые в этом же месяце по решению руководителя ЗАО “Альфа” были реализованы своим сотрудникам по 750 тыс. рублей. Кроме того, в марте 2009 года ЗАО “Альфа” были получены безвозмездно от ООО “Вымпел” стройматериалы для ремонта цеха по производству основной продукции на сумму 250 тыс. рублей.
В первом квартале ООО “Альфа” уплатило банку проценты за использование заемных средств в сумме 350 тыс. рублей. При переоценке обязательств по заемным средствам, выраженным в иностранной валюте, на конец отчетного периода возникла положительная курсовая разница в сумме 120 тыс. рублей.
Рассчитать сумму авансового платежа налога на прибыль организаций ООО “Альфа” за первый квартал 2009 года.
Члены жюри: Запанкова Светлана Ивановна, Кузнецова Лариса Дмитриевна
В ОЭЗ в Калининградской области применяется особый порядок уплаты налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций резидентами ОЭЗ, установленный ст. ст. 288.1 и 385.1 НК РФ. Основные особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций резидентами ОЭЗ в Калининградской области согласно ст. 288.1 НК РФ заключаются в следующем.
Во-первых, в течение 6 календарных лет со дня включения юридического лица в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области налог на прибыль от реализации им товаров (работ, услуг), полученную при реализации инвестиционного проекта, взимается по ставке 0% в отношении налога на прибыль организаций (п. 6).
Во-вторых, в период с 7 по 12 календарный год включительно со дня включения юридического лица в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области ставка налога на прибыль организаций в отношении налоговой базы по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта составляет 50% от установленной в п. 1 ст. 284 НК РФ ставки налога на прибыль (п. 7).
В-третьих, резиденты ОЭЗ используют данный особый порядок уплаты налога на прибыль организаций в отношении прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта, при условии ведения резидентами раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности (п. 1).
В-четвертых, разница между суммой налога на прибыль организаций в отношении налоговой базы по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта, которая была бы исчислена резидентом при неиспользовании особого порядка уплаты налога на прибыль организаций, и суммой налога на прибыль организаций, исчисляемой в соответствии с данным особым порядком уплаты резидентом уплаты налога на прибыль организаций, не включается в налоговую базу по налогу на прибыль организаций для резидентов (п. 9).
Исходя из примера, можно сделать вывод, что реализация продукции ЗАО «Альфа» в размере 5.000.000 рублей облагается по ставке 0%, т.к. организация была включена в реестр ОЭЗ 01.03.2007 г., и на момент 2009 года не прошло 6 лет.
А вот сумма по положительной курсовой разнице полностью относится на доходы организации и с нее исчисляется налог на прибыль, но в тоже время этот доход уменьшается на сумму убытка, полученного от продажи автотранспортных средств своим работникам:
- сумма положительной курсовой разницы – 120.000 руб.;
- автотранспортные средства в количестве 4-х штук были получены по стоимости 700 рублей, а реализованы по 750.000 рублей, соответственно прибыль с каждого автотранспортного средства составит 50.000 руб. – но это без учета НДС. НДС при продаже автотранспортных средств составит 457.624 рублей со всех автомобилей;
Таким образом, убыток полученный при реализации автотранспортных средств составляет: 750.000 х 4 = 3.000.000 руб. – сумма полученная от перепродажи автотранспортных средств; 2.800.000 (700.000 х 4) – сумма полученных автотранспортных средств; 457.627 руб. – сумма уплаченного НДС с перепродажи автотранспортных средств. Таким образом получается убыток – 3.000.000 - 2.800.000 – 457.627 = - 257.627 (полученный убыток от перепродажи автотранспортных средств. Данная сумма убытка уменьшает полученную прибыль от положительной курсовой разницы. Сумма положительной курсовой разницы составила 120.000 рублей, таким образом сумма для исчисления налога на прибыль составит: 120.000 – 257.627 = - 137.627 рублей. Из вышеизложенного следует, что по итогам деятельности организация получила убыток в размере 137.627 рублей, и соответственно налог на прибыль не начисляется и не уплачивается .
Во-первых, в течение 6 календарных лет со дня включения юридического лица в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области налог на прибыль от реализации им товаров (работ, услуг), полученную при реализации инвестиционного проекта, взимается по ставке 0% в отношении налога на прибыль организаций (п. 6).
Во-вторых, в период с 7 по 12 календарный год включительно со дня включения юридического лица в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области ставка налога на прибыль организаций в отношении налоговой базы по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта составляет 50% от установленной в п. 1 ст. 284 НК РФ ставки налога на прибыль (п. 7).
В-третьих, резиденты ОЭЗ используют данный особый порядок уплаты налога на прибыль организаций в отношении прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта, при условии ведения резидентами раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности (п. 1).
В-четвертых, разница между суммой налога на прибыль организаций в отношении налоговой базы по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта, которая была бы исчислена резидентом при неиспользовании особого порядка уплаты налога на прибыль организаций, и суммой налога на прибыль организаций, исчисляемой в соответствии с данным особым порядком уплаты резидентом уплаты налога на прибыль организаций, не включается в налоговую базу по налогу на прибыль организаций для резидентов (п. 9).
Исходя из примера, можно сделать вывод, что реализация продукции ЗАО «Альфа» в размере 5.000.000 рублей облагается по ставке 0%, т.к. организация была включена в реестр ОЭЗ 01.03.2007 г., и на момент 2009 года не прошло 6 лет.
А вот сумма по положительной курсовой разнице полностью относится на доходы организации и с нее исчисляется налог на прибыль, но в тоже время этот доход уменьшается на сумму убытка, полученного от продажи автотранспортных средств своим работникам:
- сумма положительной курсовой разницы – 120.000 руб.;
- автотранспортные средства в количестве 4-х штук были получены по стоимости 700 рублей, а реализованы по 750.000 рублей, соответственно прибыль с каждого автотранспортного средства составит 50.000 руб. – но это без учета НДС. НДС при продаже автотранспортных средств составит 457.624 рублей со всех автомобилей;
Таким образом, убыток полученный при реализации автотранспортных средств составляет: 750.000 х 4 = 3.000.000 руб. – сумма полученная от перепродажи автотранспортных средств; 2.800.000 (700.000 х 4) – сумма полученных автотранспортных средств; 457.627 руб. – сумма уплаченного НДС с перепродажи автотранспортных средств. Таким образом получается убыток – 3.000.000 - 2.800.000 – 457.627 = - 257.627 (полученный убыток от перепродажи автотранспортных средств. Данная сумма убытка уменьшает полученную прибыль от положительной курсовой разницы. Сумма положительной курсовой разницы составила 120.000 рублей, таким образом сумма для исчисления налога на прибыль составит: 120.000 – 257.627 = - 137.627 рублей. Из вышеизложенного следует, что по итогам деятельности организация получила убыток в размере 137.627 рублей, и соответственно налог на прибыль не начисляется и не уплачивается .
Вопрос № 4
Отражение в бюджетном учете списанной кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.
Член жюри: Мухомор Светлана Борисовна
Прежде чем переходить к собственно бухгалтерскому рассмотрению отражения в бюджетном учете списанной кредиторской задолженности, рассмотрим чисто юридический вопрос: «А когда, собственно, эта просроченная задолженность у нас возникает?» в соответствии с нормами гражданского права, делового оборота и судебной практикой. Ведь для бухгалтера, так же как, впрочем, и для юриста, дата имеет первостепенное значение, по крайней мере, визуально. Ведь в любом журнале операций бухгалтерского учета на первой позиции всегда стоит дата операции, затем ее содержание, затем еще отражение по дебету и кредиту счетов, и только в самом конце стоит сумма операции. Так что дата для нас первостепенна.
Итак, немного юриспруденции. При невыполнении в срок условий договора по оплате отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) у стороны, не выполнившей своих обязательств, возникает задолженность. В зависимости от того, является бюджетное учреждение приобретателем благ или осуществляет их отчуждение, задолженность у него может возникнуть дебиторская или кредиторская. При непогашении задолженности в установленные Гражданским кодексом сроки она признается просроченной и подлежит списанию со счетов бюджетного учета. В данном случае рассмотрим порядок оформления списания просроченной кредиторской задолженности.
Одним из существенных условий любого возмездного договора является получение стороной платы за выполнение своих обязанностей (п. 1 ст. 423 ГК РФ).
Обычно в договоре, кроме условий исполнения обязательств, указывается также срок оплаты выполненных стороной обязательств. Если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, обязательство подлежит исполнению в этот день или, соответственно, в любой момент в пределах такого периода (ст. 314 ГК РФ). Отсчет срока исковой давности по таким обязательствам начинается по окончании срока их исполнения (ст. 200 ГК РФ).
Но что делать, если в договоре не был предусмотрен срок оплаты обязательств? Скажу по собственному опыту, в жизни такие случаи возникают довольно-таки часто. Очень редко, когда руководители забывают в договоре указать его сумму, но очень часто они забывают указать срок выполнения обязательств, либо они указывают его так, что нужно быть толкователем права, что бы растолковать этот срок. А в соответствии с законом – толкователем права у нас выступает только суд, в данном случае арбитражный. Ну а что же в данном случае делать бухгалтеру? Изучать законы, обычаи делового оборота, судебную практику. Ну и, в крайнем случае, готовится к суду, точнее арбитражу.
Согласно ст. 314 ГК РФ в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства. Далее выясним, какой срок для погашения обязательств можно считать разумным.
В соответствии с п. 16 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" при расчетах за товар платежными поручениями, когда иные порядок и форма расчетов, а также срок оплаты товара соглашением сторон не определены, покупатель должен оплатить товар непосредственно после получения и просрочка с его стороны наступает по истечении предусмотренного законом или в установленном им порядке срока на осуществление банковского перевода, исчисляемого со дня, следующего за днем получения товара покупателем (получателем). При этом конкретный срок проведения расчетных операций применительно к различным формам расчетов, по мнению ВАС, должен быть определен ЦБ РФ, но предельный срок не должен превышать двух операционных дней в пределах одного субъекта РФ и пяти операционных дней в пределах РФ (ст. 80 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)").
Давая эти разъяснения о продолжительности разумного срока погашения обязательств по договору поставки товара в случае, когда участниками сторон не оговорен срок погашения обязательств, ВАС сослался на нормы ст. 486 ГК РФ, в которой установлен порядок оплаты товара по договору купли-продажи.
Общий срок исковой давности устанавливается в три года (ст. 196 ГК РФ).
Но это еще не все.
Гражданским кодексом предусмотрены условия приостановления и прерывания течения срока исковой давности. Обстоятельства, приостанавливающие течение срока исковой давности, изложены в ст. 202 ГК РФ:
- если предъявлению иска препятствовало чрезвычайное и непредотвратимое при данных условиях обстоятельство (непреодолимая сила);
- если истец или ответчик находится в составе вооруженных сил, переведенных на военное положение;
- в силу установленной на основании закона Правительством РФ отсрочки исполнения обязательств (мораторий);
- в силу приостановления действия закона или иного правового акта, регулирующего соответствующее отношение.
Течение срока исковой давности приостанавливается при условии, что указанные обстоятельства возникли или продолжали существовать в последние шесть месяцев срока давности, а если этот срок равен шести месяцам или менее шести месяцев - в течение срока давности.
Со дня прекращения обстоятельства, послужившего основанием приостановления течения срока давности, течение срока задолженности продолжается. Остающаяся часть срока удлиняется до шести месяцев, а если срок исковой давности равен шести месяцам или менее шести месяцев - до срока давности.
На практике приостановления течения срока исковой давности задолженности у бюджетных учреждений, как правило, не возникает, поскольку не встречаются обстоятельства, предусматривающие ее приостановление. Чаще всего бывает прерывание срока исковой давности.
Обстоятельства прерывания срока исковой давности оговорены в ст. 203 ГК РФ:
1) предъявление иска в установленном порядке, когда кредитор обращается с иском в суд (однако если суд оставляет иск без рассмотрения, то срок исковой давности по этому иску не прерывается);
2) совершение обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. Действиями должника, свидетельствующими о признании своего долга, могут быть:
- частичная оплата задолженности;
- уплата процентов за просрочку платежа;
- обращение к кредитору с просьбой об отсрочке платежа;
- подписание акта сверки задолженности, то есть письменное подтверждение признания наличия задолженности;
- заявление о зачете взаимных требований;
- соглашение о реструктуризации долга и т.п.
При этом срок исковой давности прерывается каждый раз, как только обязанное лицо совершило указанные действия, и без какого-либо ограничения.
Следовательно, срок исковой давности можно продлевать на длительный период. Для этого нужно, чтобы должник хотя бы раз в три года признавал свой долг.
После истечения срока исковой давности задолженность возврату не подлежит и долг признается безнадежным или нереальным к взысканию.
Теперь рассмотрим, как оформить списание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Ведь любое бухгалтерское действие совершается на основании документов. И чтобы провести ту или иную операцию, бухгалтеру необходимы подтверждающие документы.
Решение о списании определенной суммы задолженности должно приниматься руководителем бюджетного учреждения по согласованию с главным распорядителем и оформляться приказом (распоряжением). Данное решение принимается на основании докладной записки главного бухгалтера или юриста с обоснованием мотивов списания и с приложением подтверждающих документов. Среди них:
- документы на отгрузку продукции (товаров), выполнение работ, оказание услуг покупателям, не оплатившим полученные ценности, работы и услуги;
- платежные документы, подтверждающие дату выплаты аванса поставщику, который не выполнил договорные обязательства по поставке;
- акты сверки задолженности и др.
На территории каждого муниципального образования (МО) действует свой порядок, регулирующий контроль, учет и списание кредиторской задолженности. И каждое муниципальное образование принимает свой нормативно правовой акт, регулирующий порядок списания кредиторской задолженности. Анализ данных нормативных актов показал, что схожесть этих документов есть, но весьма условная. Так, на территории одного МО инвентаризация проводится два раза в год самими учреждениями, а на территории другого МО она проводится ежеквартально главными учредителями областного бюджета. Далее эти сведения по установленной форме направляются в финансовое управление администрации МО или с подтверждающими возникновение задолженности документами (если проверку задолженности проводят сами учреждения) своему главному распорядителю, а затем в финансовое управление администрации города.
Порядок погашения кредиторской задолженности тоже имеет свои отличия. В одних МО план действий по урегулированию просроченной кредиторской задолженности утверждается комиссией по урегулированию просроченной кредиторской задолженности субъекта РФ и содержит следующие мероприятия.
- погашение задолженности бюджетного учреждения за счет перемещения бюджетных ассигнований между распорядителями и (или) получателями средств районного бюджета;
- реструктуризация и (или) переоформление просроченной кредиторской задолженности;
- списание просроченной кредиторской задолженности в порядке, установленном законодательством РФ;
- иные мероприятия, направленные на ликвидацию просроченной кредиторской задолженности.
В других МО мероприятия по сокращению, ликвидации и реструктуризации просроченной задолженности несколько иные. Так, санкционированная просроченная кредиторская задолженность (возникает в результате сокращения бюджетных ассигнований) принимается к погашению за счет общего объема ассигнований, предусмотренных учреждению в бюджете городского округа на очередной финансовый год. Задолженность, требующая уточнения (то есть, задолженность, сроки исковой давности по взысканию которой, определяемые гражданским законодательством РФ на отчетную дату, истекли), подлежит в установленном порядке списанию в случае истечения сроков исковой давности, определенных гражданским законодательством РФ. В отношении задолженности, срок погашения которой составляет более одного года, но не превышает срока исковой давности, определенного гражданским законодательством РФ, бюджетные учреждения принимают меры к заключению с кредитором соглашения о реструктуризации просроченной кредиторской задолженности (далее - Соглашение) с оформлением графика погашения просроченной кредиторской задолженности. В случае отказа кредитора реструктуризировать просроченную кредиторскую задолженность в финансовое управление направляется письменный отказ кредитора от подписания Соглашения. Погашение данной задолженности производится в порядке исполнения судебных решений.
В общем, если учесть, что муниципальных образований в нашей стране очень много, и каждое определяет свой порядок списания просроченной кредиторской задолженности в соответствии с общими принципами бюджетного законодательства и норм гражданского права, то и различий в порядке списания кредиторской задолженности в разных муниципальных образованиях очень много. Я выше указала лишь на некоторые различия, произведенные на основе анализа постановления Главы Администрации Муниципального образования Ивановской области "Родниковский муниципальный район" от 30.03.2009 N 121 "Об утверждении порядка проведения текущего мониторинга кредиторской задолженности районного бюджета, муниципальных учреждений и муниципальных унитарных предприятий" и мэра города Южно-Сахалинск от 20.03.2008 N 647 "О мерах по предотвращению просроченной кредиторской задолженности".
Но это так, лирическое отступление. Теперь перейдем непосредственно к городу Калининграду. Как я уже выше сказала, у каждого муниципального образования есть свой личный, можно таки сказать собственный, нормативно-правовой акт, регулирующий порядок списания просроченной кредиторской задолженности.
В соответствии с Решением Окружного Совета депутатов городского округа "Город Калининград" от 19.12.2007 года N 425 "Об утверждении целевой Программы "Реформирование системы управления муниципальными финансами г. Калининграда в 2007-2009 годах", постановлением Правительства Калининградской области N 431 от 27.06.2008 г. "Об утверждении Порядка учета и мониторинга кредиторской и дебиторской задолженности получателей средств областного бюджета, государственных автономных учреждений Калининградской области и государственных унитарных предприятий Калининградской области" утвержден Порядок учета и мониторинга кредиторской и дебиторской задолженности получателей средств городского бюджета, муниципальных автономных учреждений и муниципальных унитарных предприятий. Данный порядок утвержден Постановление Главы администрации городского округа "Город Калининград"
от 17 марта 2009 г. N 393.
В соответствии с данным постановлением:
Введено понятие - необоснованная задолженность - кредиторская (дебиторская) задолженность, по которой сроки исковой давности, определяемые гражданским законодательством Российской Федерации, на момент проведения инвентаризации истекли; не подтвержденная актами сверок; перед недействующими хозяйствующими субъектами.
Я правда не поняла почему она не обоснованная, она же возникла на основании чего-то, ну да ладно.
Инвентаризация задолженности проводится по итогам финансового года по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, всеми ПБС, МАУ и МУП.
Результаты инвентаризации представляются получателями бюджетных средств, муниципальными автономными учреждениями и унитарными предприятиями главному распорядителю (отраслевому структурному подразделению администрации) в срок, установленный главным распорядителем (отраслевым структурным подразделением администрации).
По каждому основанию возникновения просроченной задолженности главному распорядителю бюджетных средств дополнительно представляется следующий пакет документов:
- сопроводительное письмо о направлении комплекта документов, в котором указывается основание возникновения задолженности (условия договора (контракта), причины), код операций сектора государственного управления, по которому учитываются расходы по бюджетному обязательству;
- копия акта сверки задолженности с контрагентом;
- копии актов приемки товаров, работ и услуг, подписанных сторонами договора (контракта);
- копия решения суда (при его наличии).
Сводные результаты инвентаризации представляются в комитет экономики, финансов и контроля:
- ежеквартально в сроки, установленные для сдачи квартальной бухгалтерской отчетности,
- до 20 февраля года, следующего за отчетным.
Сводные результаты инвентаризации предоставляются:
- по бюджетным учреждениям - главным распорядителем бюджетных средств;
- по муниципальным автономным учреждениям и унитарным предприятиям - отраслевым структурным подразделением администрации городского округа "Город Калининград".
При наличии просроченной задолженности дополнительно представляются предложения по погашению обоснованной просроченной задолженности, составленные в разрезе контрагентов.
За достоверность информации, представленной главным распорядителям (отраслевым структурным подразделениям администрации), ответственность несут руководители учреждений и организаций.
За достоверность сводной информации, представленной в комитет экономики, финансов и контроля, ответственность несут распорядители бюджетных средств.
Мероприятия по урегулированию просроченной кредиторской задолженности осуществляются главными распорядителями бюджетных средств и предусматривают:
- анализ итогов инвентаризации задолженности по состоянию на 1 января, следующего за отчетным годом, в том числе по срокам ее возникновения, оценку реальности сумм задолженности;
- заключение соглашений по реструктуризации, утверждение графиков погашения просроченной санкционированной кредиторской задолженности;
- проработка вопроса по возможному списанию части просроченной кредиторской задолженности, в том числе с истекшим сроком исковой давности;
- обеспечение при заключении договоров, соглашений или контрактов соответствия общей суммы обязательств показателям сводной бюджетной росписи городского бюджета.
Получатели средств городского бюджета, автономные учреждения и унитарные предприятия вправе в установленном порядке проводить работу с кредиторами по урегулированию имеющейся задолженности путем ее списания кредиторами, получению рассрочки ее погашения.
В случае, если кредитор отказался от реструктуризации просроченной кредиторской задолженности, получатели средств городского бюджета, муниципальные автономные учреждения и унитарные предприятия запрашивают письменное уведомление о его отказе от реструктуризации.
Погашение кредиторской задолженности муниципального автономного учреждения, унитарного предприятия производится за счет собственных средств.
Руководители бюджетных учреждений и органов исполнительной власти несут дисциплинарную ответственность за возникновение несанкционированной и необоснованной просроченной кредиторской задолженности в соответствии с действующим законодательством.
В целях обеспечения текущего контроля за состоянием показателей задолженности и недопущения возникновения задолженности комитет экономики, финансов и контроля осуществляет мониторинг задолженности.
Мониторинг задолженности осуществляется комитетом экономики, финансов и контроля на основании представленных данных по состоянию на первое число месяца, следующего за отчетным кварталом, на предмет:
- выявления отклонений задолженности на текущую отчетную дату от обоснованной задолженности на начало года;
- анализа причин возникновения увеличения задолженности;
- своевременного принятия мер, направленных на недопущение увеличения задолженности.
Ввиду существенных отличий порядка мониторинга кредиторской задолженности систематизировать изложенную в нормативных актах информацию сложно, поэтому бухгалтеру следует обратиться к первоисточнику законодательного акта, действующего на территории субъекта, к которому относится данное бюджетное учреждение.
По вопросу списания со счетов бюджетного учета просроченной кредиторской задолженности обратимся к п. 144 приложения 1 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 N 148н, согласно которому списание кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, производится по виду обязательства следующей проводкой:
Дебет счета 0 302 00 830 "Уменьшение кредиторской задолженности"
Кредит счета 0 401 01 173 "Чрезвычайные доходы от операций с активами"
Списанные со счетов бюджетного учета суммы кредиторской задолженности, не подтвержденные по результатам инвентаризации кредитором (то есть не востребованные кредиторами), учитываются на забалансовом счете 20 "Списанная задолженность, не востребованная кредиторами" в течение срока исковой давности (п. 263 Инструкции N 148н).
Списание задолженности учреждения, не востребованной кредиторами, осуществляется на основании решения инвентаризационной комиссии учреждения в порядке, установленном главным распорядителем бюджетных средств (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета).
В случае регистрации учреждением денежного обязательства по предъявленному в порядке, установленном законодательством РФ, требованию кредитора ранее списанная задолженность учреждения, не востребованная кредитором, подлежит списанию с забалансового учета и отражению на соответствующих аналитических счетах учета обязательств.
Аналитический учет по забалансовому счету 20 ведется в карточке учета средств и расчетов в разрезе тех же показателей, что и по забалансовому счету 04.
Но возможны ситуации, когда у учреждения не имеется возможности исполнить свои обязательства, то есть вернуть сумму задолженности (изменение адреса, банковских реквизитов лицевого счета получателя и др.). В этом случае сумма кредиторской задолженности за учреждением будет числиться на балансе в течение срока исковой давности.
Суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списываются в порядке, установленном главным распорядителем бюджетных средств, по каждому обязательству в отдельности на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя учреждения. При этом необходимо учесть, что в целях налогообложения прибыли суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, являются внереализационным доходом согласно п. 18 ст. 250 НК РФ и увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Однако, здесь не все так однозначно. Как говорится, из любого правила есть исключения. Письмом Минфина РФ от 15.06.2009 N 03-03-06/4/43 разъяснено, что суммы списанной бюджетным учреждением кредиторской задолженности (обязательств перед кредитором), образовавшейся при ведении деятельности, финансируемой из бюджета, в целях налогообложения прибыли не учитываются. Другое правило действует в отношении кредиторской задолженности, списанной в рамках приносящей доход деятельности в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям. В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ суммы указанной задолженности относятся к внереализационным доходам.
Во избежание споров с налоговыми органами приказ о списании кредиторской задолженности следует издавать в том налоговом периоде, в котором истек срок исковой давности. В этом же периоде необходимо учитывать внереализационный доход от списания задолженности. Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена п. 4 ст. 271 НК РФ (письмо Минфина России от 27.12. 2007 N 03-03-06/1/894).
Списание с баланса просроченной кредиторской задолженности в данном случае следует отразить бухгалтерской записью:
Дебет 2 205 03 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"
Кредит 2 401 01 173 "Чрезвычайные доходы от операций с активами".
Списанную с баланса просроченную кредиторскую задолженность необходимо учитывать на забалансовом счете 20 "Списанная задолженность, не востребованная кредиторами" (п. 263 Инструкции N 148н).
Примечание: Счет 20 "Списанная задолженность, не востребованная кредиторами"
Теоретические сведения:
Это новый счет, введенный в забалансовый учет с 2009 года. На данном счете учитывается задолженность учреждения, не востребованная кредиторами в течение срока исковой давности:
- суммы не предъявленных кредиторами требований, вытекающих из условий договора, контракта;
- суммы кредиторской задолженности, не подтвержденные по результатам инвентаризации кредитором.
Задолженность, не востребованная кредиторами, учитывается за балансом с момента списания задолженности с балансового учета.
Списание задолженности учреждения, не востребованной кредиторами, осуществляется на основании решения инвентаризационной комиссии учреждения. Порядок списания указанной задолженности устанавливается главным распорядителем бюджетных средств (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета). В соответствии с пр. 144 приложения 1 к Инструкции N 148н задолженность, не востребованная кредитором, списывается на счет 040101173 как чрезвычайные доходы, следующей проводкой:
Дебет счета 1 (2) 302 00 830 как уменьшение кредиторской задолженности за соответствующие товары, работы, услуги
Кредит счета 1 (2) 401 01 173 "Чрезвычайные доходы"
В случае признания учреждением денежного обязательства по предъявленному в порядке, установленном законодательством РФ, требованию кредитора, ранее списанная задолженность подлежит отражению на соответствующих аналитических счетах учета обязательств и списанию с забалансового учета. Проводки по восстановлению на баланс списанной кредиторской задолженности п. 263 Инструкции N 148н не содержит. По моему мнению, восстанавливать ее надо за счет чрезвычайных расходов, то есть по кредиту счета 040101273.
Забалансовый учет на счете ведется в разрезе кодов бюджетной классификации РФ, по которым на балансе учреждения учитывалась задолженность кредиторам (соответственно, по кодам классификации расходов и источников финансирования дефицита бюджета). Данные отражаются в Карточке ф. 0504051 с указанием фамилии, имени и отчества должника, полного наименования юридических лиц и реквизитов, необходимых для определения кредитора в целях регистрации принятого денежного обязательства и его оплаты.
Итак, немного юриспруденции. При невыполнении в срок условий договора по оплате отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) у стороны, не выполнившей своих обязательств, возникает задолженность. В зависимости от того, является бюджетное учреждение приобретателем благ или осуществляет их отчуждение, задолженность у него может возникнуть дебиторская или кредиторская. При непогашении задолженности в установленные Гражданским кодексом сроки она признается просроченной и подлежит списанию со счетов бюджетного учета. В данном случае рассмотрим порядок оформления списания просроченной кредиторской задолженности.
Одним из существенных условий любого возмездного договора является получение стороной платы за выполнение своих обязанностей (п. 1 ст. 423 ГК РФ).
Обычно в договоре, кроме условий исполнения обязательств, указывается также срок оплаты выполненных стороной обязательств. Если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, обязательство подлежит исполнению в этот день или, соответственно, в любой момент в пределах такого периода (ст. 314 ГК РФ). Отсчет срока исковой давности по таким обязательствам начинается по окончании срока их исполнения (ст. 200 ГК РФ).
Но что делать, если в договоре не был предусмотрен срок оплаты обязательств? Скажу по собственному опыту, в жизни такие случаи возникают довольно-таки часто. Очень редко, когда руководители забывают в договоре указать его сумму, но очень часто они забывают указать срок выполнения обязательств, либо они указывают его так, что нужно быть толкователем права, что бы растолковать этот срок. А в соответствии с законом – толкователем права у нас выступает только суд, в данном случае арбитражный. Ну а что же в данном случае делать бухгалтеру? Изучать законы, обычаи делового оборота, судебную практику. Ну и, в крайнем случае, готовится к суду, точнее арбитражу.
Согласно ст. 314 ГК РФ в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства. Далее выясним, какой срок для погашения обязательств можно считать разумным.
В соответствии с п. 16 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" при расчетах за товар платежными поручениями, когда иные порядок и форма расчетов, а также срок оплаты товара соглашением сторон не определены, покупатель должен оплатить товар непосредственно после получения и просрочка с его стороны наступает по истечении предусмотренного законом или в установленном им порядке срока на осуществление банковского перевода, исчисляемого со дня, следующего за днем получения товара покупателем (получателем). При этом конкретный срок проведения расчетных операций применительно к различным формам расчетов, по мнению ВАС, должен быть определен ЦБ РФ, но предельный срок не должен превышать двух операционных дней в пределах одного субъекта РФ и пяти операционных дней в пределах РФ (ст. 80 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)").
Давая эти разъяснения о продолжительности разумного срока погашения обязательств по договору поставки товара в случае, когда участниками сторон не оговорен срок погашения обязательств, ВАС сослался на нормы ст. 486 ГК РФ, в которой установлен порядок оплаты товара по договору купли-продажи.
Общий срок исковой давности устанавливается в три года (ст. 196 ГК РФ).
Но это еще не все.
Гражданским кодексом предусмотрены условия приостановления и прерывания течения срока исковой давности. Обстоятельства, приостанавливающие течение срока исковой давности, изложены в ст. 202 ГК РФ:
- если предъявлению иска препятствовало чрезвычайное и непредотвратимое при данных условиях обстоятельство (непреодолимая сила);
- если истец или ответчик находится в составе вооруженных сил, переведенных на военное положение;
- в силу установленной на основании закона Правительством РФ отсрочки исполнения обязательств (мораторий);
- в силу приостановления действия закона или иного правового акта, регулирующего соответствующее отношение.
Течение срока исковой давности приостанавливается при условии, что указанные обстоятельства возникли или продолжали существовать в последние шесть месяцев срока давности, а если этот срок равен шести месяцам или менее шести месяцев - в течение срока давности.
Со дня прекращения обстоятельства, послужившего основанием приостановления течения срока давности, течение срока задолженности продолжается. Остающаяся часть срока удлиняется до шести месяцев, а если срок исковой давности равен шести месяцам или менее шести месяцев - до срока давности.
На практике приостановления течения срока исковой давности задолженности у бюджетных учреждений, как правило, не возникает, поскольку не встречаются обстоятельства, предусматривающие ее приостановление. Чаще всего бывает прерывание срока исковой давности.
Обстоятельства прерывания срока исковой давности оговорены в ст. 203 ГК РФ:
1) предъявление иска в установленном порядке, когда кредитор обращается с иском в суд (однако если суд оставляет иск без рассмотрения, то срок исковой давности по этому иску не прерывается);
2) совершение обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. Действиями должника, свидетельствующими о признании своего долга, могут быть:
- частичная оплата задолженности;
- уплата процентов за просрочку платежа;
- обращение к кредитору с просьбой об отсрочке платежа;
- подписание акта сверки задолженности, то есть письменное подтверждение признания наличия задолженности;
- заявление о зачете взаимных требований;
- соглашение о реструктуризации долга и т.п.
При этом срок исковой давности прерывается каждый раз, как только обязанное лицо совершило указанные действия, и без какого-либо ограничения.
Следовательно, срок исковой давности можно продлевать на длительный период. Для этого нужно, чтобы должник хотя бы раз в три года признавал свой долг.
После истечения срока исковой давности задолженность возврату не подлежит и долг признается безнадежным или нереальным к взысканию.
Теперь рассмотрим, как оформить списание кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Ведь любое бухгалтерское действие совершается на основании документов. И чтобы провести ту или иную операцию, бухгалтеру необходимы подтверждающие документы.
Решение о списании определенной суммы задолженности должно приниматься руководителем бюджетного учреждения по согласованию с главным распорядителем и оформляться приказом (распоряжением). Данное решение принимается на основании докладной записки главного бухгалтера или юриста с обоснованием мотивов списания и с приложением подтверждающих документов. Среди них:
- документы на отгрузку продукции (товаров), выполнение работ, оказание услуг покупателям, не оплатившим полученные ценности, работы и услуги;
- платежные документы, подтверждающие дату выплаты аванса поставщику, который не выполнил договорные обязательства по поставке;
- акты сверки задолженности и др.
На территории каждого муниципального образования (МО) действует свой порядок, регулирующий контроль, учет и списание кредиторской задолженности. И каждое муниципальное образование принимает свой нормативно правовой акт, регулирующий порядок списания кредиторской задолженности. Анализ данных нормативных актов показал, что схожесть этих документов есть, но весьма условная. Так, на территории одного МО инвентаризация проводится два раза в год самими учреждениями, а на территории другого МО она проводится ежеквартально главными учредителями областного бюджета. Далее эти сведения по установленной форме направляются в финансовое управление администрации МО или с подтверждающими возникновение задолженности документами (если проверку задолженности проводят сами учреждения) своему главному распорядителю, а затем в финансовое управление администрации города.
Порядок погашения кредиторской задолженности тоже имеет свои отличия. В одних МО план действий по урегулированию просроченной кредиторской задолженности утверждается комиссией по урегулированию просроченной кредиторской задолженности субъекта РФ и содержит следующие мероприятия.
- погашение задолженности бюджетного учреждения за счет перемещения бюджетных ассигнований между распорядителями и (или) получателями средств районного бюджета;
- реструктуризация и (или) переоформление просроченной кредиторской задолженности;
- списание просроченной кредиторской задолженности в порядке, установленном законодательством РФ;
- иные мероприятия, направленные на ликвидацию просроченной кредиторской задолженности.
В других МО мероприятия по сокращению, ликвидации и реструктуризации просроченной задолженности несколько иные. Так, санкционированная просроченная кредиторская задолженность (возникает в результате сокращения бюджетных ассигнований) принимается к погашению за счет общего объема ассигнований, предусмотренных учреждению в бюджете городского округа на очередной финансовый год. Задолженность, требующая уточнения (то есть, задолженность, сроки исковой давности по взысканию которой, определяемые гражданским законодательством РФ на отчетную дату, истекли), подлежит в установленном порядке списанию в случае истечения сроков исковой давности, определенных гражданским законодательством РФ. В отношении задолженности, срок погашения которой составляет более одного года, но не превышает срока исковой давности, определенного гражданским законодательством РФ, бюджетные учреждения принимают меры к заключению с кредитором соглашения о реструктуризации просроченной кредиторской задолженности (далее - Соглашение) с оформлением графика погашения просроченной кредиторской задолженности. В случае отказа кредитора реструктуризировать просроченную кредиторскую задолженность в финансовое управление направляется письменный отказ кредитора от подписания Соглашения. Погашение данной задолженности производится в порядке исполнения судебных решений.
В общем, если учесть, что муниципальных образований в нашей стране очень много, и каждое определяет свой порядок списания просроченной кредиторской задолженности в соответствии с общими принципами бюджетного законодательства и норм гражданского права, то и различий в порядке списания кредиторской задолженности в разных муниципальных образованиях очень много. Я выше указала лишь на некоторые различия, произведенные на основе анализа постановления Главы Администрации Муниципального образования Ивановской области "Родниковский муниципальный район" от 30.03.2009 N 121 "Об утверждении порядка проведения текущего мониторинга кредиторской задолженности районного бюджета, муниципальных учреждений и муниципальных унитарных предприятий" и мэра города Южно-Сахалинск от 20.03.2008 N 647 "О мерах по предотвращению просроченной кредиторской задолженности".
Но это так, лирическое отступление. Теперь перейдем непосредственно к городу Калининграду. Как я уже выше сказала, у каждого муниципального образования есть свой личный, можно таки сказать собственный, нормативно-правовой акт, регулирующий порядок списания просроченной кредиторской задолженности.
В соответствии с Решением Окружного Совета депутатов городского округа "Город Калининград" от 19.12.2007 года N 425 "Об утверждении целевой Программы "Реформирование системы управления муниципальными финансами г. Калининграда в 2007-2009 годах", постановлением Правительства Калининградской области N 431 от 27.06.2008 г. "Об утверждении Порядка учета и мониторинга кредиторской и дебиторской задолженности получателей средств областного бюджета, государственных автономных учреждений Калининградской области и государственных унитарных предприятий Калининградской области" утвержден Порядок учета и мониторинга кредиторской и дебиторской задолженности получателей средств городского бюджета, муниципальных автономных учреждений и муниципальных унитарных предприятий. Данный порядок утвержден Постановление Главы администрации городского округа "Город Калининград"
от 17 марта 2009 г. N 393.
В соответствии с данным постановлением:
Введено понятие - необоснованная задолженность - кредиторская (дебиторская) задолженность, по которой сроки исковой давности, определяемые гражданским законодательством Российской Федерации, на момент проведения инвентаризации истекли; не подтвержденная актами сверок; перед недействующими хозяйствующими субъектами.
Я правда не поняла почему она не обоснованная, она же возникла на основании чего-то, ну да ладно.
Инвентаризация задолженности проводится по итогам финансового года по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, всеми ПБС, МАУ и МУП.
Результаты инвентаризации представляются получателями бюджетных средств, муниципальными автономными учреждениями и унитарными предприятиями главному распорядителю (отраслевому структурному подразделению администрации) в срок, установленный главным распорядителем (отраслевым структурным подразделением администрации).
По каждому основанию возникновения просроченной задолженности главному распорядителю бюджетных средств дополнительно представляется следующий пакет документов:
- сопроводительное письмо о направлении комплекта документов, в котором указывается основание возникновения задолженности (условия договора (контракта), причины), код операций сектора государственного управления, по которому учитываются расходы по бюджетному обязательству;
- копия акта сверки задолженности с контрагентом;
- копии актов приемки товаров, работ и услуг, подписанных сторонами договора (контракта);
- копия решения суда (при его наличии).
Сводные результаты инвентаризации представляются в комитет экономики, финансов и контроля:
- ежеквартально в сроки, установленные для сдачи квартальной бухгалтерской отчетности,
- до 20 февраля года, следующего за отчетным.
Сводные результаты инвентаризации предоставляются:
- по бюджетным учреждениям - главным распорядителем бюджетных средств;
- по муниципальным автономным учреждениям и унитарным предприятиям - отраслевым структурным подразделением администрации городского округа "Город Калининград".
При наличии просроченной задолженности дополнительно представляются предложения по погашению обоснованной просроченной задолженности, составленные в разрезе контрагентов.
За достоверность информации, представленной главным распорядителям (отраслевым структурным подразделениям администрации), ответственность несут руководители учреждений и организаций.
За достоверность сводной информации, представленной в комитет экономики, финансов и контроля, ответственность несут распорядители бюджетных средств.
Мероприятия по урегулированию просроченной кредиторской задолженности осуществляются главными распорядителями бюджетных средств и предусматривают:
- анализ итогов инвентаризации задолженности по состоянию на 1 января, следующего за отчетным годом, в том числе по срокам ее возникновения, оценку реальности сумм задолженности;
- заключение соглашений по реструктуризации, утверждение графиков погашения просроченной санкционированной кредиторской задолженности;
- проработка вопроса по возможному списанию части просроченной кредиторской задолженности, в том числе с истекшим сроком исковой давности;
- обеспечение при заключении договоров, соглашений или контрактов соответствия общей суммы обязательств показателям сводной бюджетной росписи городского бюджета.
Получатели средств городского бюджета, автономные учреждения и унитарные предприятия вправе в установленном порядке проводить работу с кредиторами по урегулированию имеющейся задолженности путем ее списания кредиторами, получению рассрочки ее погашения.
В случае, если кредитор отказался от реструктуризации просроченной кредиторской задолженности, получатели средств городского бюджета, муниципальные автономные учреждения и унитарные предприятия запрашивают письменное уведомление о его отказе от реструктуризации.
Погашение кредиторской задолженности муниципального автономного учреждения, унитарного предприятия производится за счет собственных средств.
Руководители бюджетных учреждений и органов исполнительной власти несут дисциплинарную ответственность за возникновение несанкционированной и необоснованной просроченной кредиторской задолженности в соответствии с действующим законодательством.
В целях обеспечения текущего контроля за состоянием показателей задолженности и недопущения возникновения задолженности комитет экономики, финансов и контроля осуществляет мониторинг задолженности.
Мониторинг задолженности осуществляется комитетом экономики, финансов и контроля на основании представленных данных по состоянию на первое число месяца, следующего за отчетным кварталом, на предмет:
- выявления отклонений задолженности на текущую отчетную дату от обоснованной задолженности на начало года;
- анализа причин возникновения увеличения задолженности;
- своевременного принятия мер, направленных на недопущение увеличения задолженности.
Ввиду существенных отличий порядка мониторинга кредиторской задолженности систематизировать изложенную в нормативных актах информацию сложно, поэтому бухгалтеру следует обратиться к первоисточнику законодательного акта, действующего на территории субъекта, к которому относится данное бюджетное учреждение.
По вопросу списания со счетов бюджетного учета просроченной кредиторской задолженности обратимся к п. 144 приложения 1 к Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 N 148н, согласно которому списание кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, производится по виду обязательства следующей проводкой:
Дебет счета 0 302 00 830 "Уменьшение кредиторской задолженности"
Кредит счета 0 401 01 173 "Чрезвычайные доходы от операций с активами"
Списанные со счетов бюджетного учета суммы кредиторской задолженности, не подтвержденные по результатам инвентаризации кредитором (то есть не востребованные кредиторами), учитываются на забалансовом счете 20 "Списанная задолженность, не востребованная кредиторами" в течение срока исковой давности (п. 263 Инструкции N 148н).
Списание задолженности учреждения, не востребованной кредиторами, осуществляется на основании решения инвентаризационной комиссии учреждения в порядке, установленном главным распорядителем бюджетных средств (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета).
В случае регистрации учреждением денежного обязательства по предъявленному в порядке, установленном законодательством РФ, требованию кредитора ранее списанная задолженность учреждения, не востребованная кредитором, подлежит списанию с забалансового учета и отражению на соответствующих аналитических счетах учета обязательств.
Аналитический учет по забалансовому счету 20 ведется в карточке учета средств и расчетов в разрезе тех же показателей, что и по забалансовому счету 04.
Но возможны ситуации, когда у учреждения не имеется возможности исполнить свои обязательства, то есть вернуть сумму задолженности (изменение адреса, банковских реквизитов лицевого счета получателя и др.). В этом случае сумма кредиторской задолженности за учреждением будет числиться на балансе в течение срока исковой давности.
Суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списываются в порядке, установленном главным распорядителем бюджетных средств, по каждому обязательству в отдельности на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя учреждения. При этом необходимо учесть, что в целях налогообложения прибыли суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, являются внереализационным доходом согласно п. 18 ст. 250 НК РФ и увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Однако, здесь не все так однозначно. Как говорится, из любого правила есть исключения. Письмом Минфина РФ от 15.06.2009 N 03-03-06/4/43 разъяснено, что суммы списанной бюджетным учреждением кредиторской задолженности (обязательств перед кредитором), образовавшейся при ведении деятельности, финансируемой из бюджета, в целях налогообложения прибыли не учитываются. Другое правило действует в отношении кредиторской задолженности, списанной в рамках приносящей доход деятельности в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям. В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ суммы указанной задолженности относятся к внереализационным доходам.
Во избежание споров с налоговыми органами приказ о списании кредиторской задолженности следует издавать в том налоговом периоде, в котором истек срок исковой давности. В этом же периоде необходимо учитывать внереализационный доход от списания задолженности. Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена п. 4 ст. 271 НК РФ (письмо Минфина России от 27.12. 2007 N 03-03-06/1/894).
Списание с баланса просроченной кредиторской задолженности в данном случае следует отразить бухгалтерской записью:
Дебет 2 205 03 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"
Кредит 2 401 01 173 "Чрезвычайные доходы от операций с активами".
Списанную с баланса просроченную кредиторскую задолженность необходимо учитывать на забалансовом счете 20 "Списанная задолженность, не востребованная кредиторами" (п. 263 Инструкции N 148н).
Примечание: Счет 20 "Списанная задолженность, не востребованная кредиторами"
Теоретические сведения:
Это новый счет, введенный в забалансовый учет с 2009 года. На данном счете учитывается задолженность учреждения, не востребованная кредиторами в течение срока исковой давности:
- суммы не предъявленных кредиторами требований, вытекающих из условий договора, контракта;
- суммы кредиторской задолженности, не подтвержденные по результатам инвентаризации кредитором.
Задолженность, не востребованная кредиторами, учитывается за балансом с момента списания задолженности с балансового учета.
Списание задолженности учреждения, не востребованной кредиторами, осуществляется на основании решения инвентаризационной комиссии учреждения. Порядок списания указанной задолженности устанавливается главным распорядителем бюджетных средств (главным администратором источников финансирования дефицита бюджета). В соответствии с пр. 144 приложения 1 к Инструкции N 148н задолженность, не востребованная кредитором, списывается на счет 040101173 как чрезвычайные доходы, следующей проводкой:
Дебет счета 1 (2) 302 00 830 как уменьшение кредиторской задолженности за соответствующие товары, работы, услуги
Кредит счета 1 (2) 401 01 173 "Чрезвычайные доходы"
В случае признания учреждением денежного обязательства по предъявленному в порядке, установленном законодательством РФ, требованию кредитора, ранее списанная задолженность подлежит отражению на соответствующих аналитических счетах учета обязательств и списанию с забалансового учета. Проводки по восстановлению на баланс списанной кредиторской задолженности п. 263 Инструкции N 148н не содержит. По моему мнению, восстанавливать ее надо за счет чрезвычайных расходов, то есть по кредиту счета 040101273.
Забалансовый учет на счете ведется в разрезе кодов бюджетной классификации РФ, по которым на балансе учреждения учитывалась задолженность кредиторам (соответственно, по кодам классификации расходов и источников финансирования дефицита бюджета). Данные отражаются в Карточке ф. 0504051 с указанием фамилии, имени и отчества должника, полного наименования юридических лиц и реквизитов, необходимых для определения кредитора в целях регистрации принятого денежного обязательства и его оплаты.
Вопрос № 5
Стоимость работ, принятых в январе 2010 г. заказчиком, составляет 944 000 руб., в том числе НДС 144 000 руб. Указанные работы выполнялись подрядчиком в декабре 2009 г. и январе 2010 г. Затраты подрядчика (заработная плата, ЕСН и страховые взносы с нее, стоимость использованных материалов) на осуществление работ, законченных в декабре, составили 300 000 руб. По состоянию на 31.12.2009 г. планируемая величина затрат на январь 2010 г. составляет 400 000 руб. Фактические затраты подрядчика на выполнение работ в январе составили 380 000 руб.
Организация в целях бухгалтерского и налогового учета определяет выручку и расходы по договору способом “по мере готовности”, а степень завершенности работ - по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору.
Вопросы:
1. В каком порядке организации-подрядчику следует отразить указанную ситуацию в бухгалтерском учете в 2009 г. и январе 2010 г.?
2. Как данная операция будет отражена в бухгалтерской отчетности за 2009 г. и I квартал 2010 г.
3. Каков порядок отражения указанных операций для целей исчисления налога на прибыль и НДС в 2009 г. и 2010 г.
Член жюри: Никонова Наталья Петровна
Доходы подрядчика по договору с заказчиком (генподрядчиком) на
выполнение строительных работ (выручка) являются для него доходами от
обычных видов деятельности (п. п. 1, 7 Положения по бухгалтерскому учету
"Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008), утвержденного
Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н, п. 5 Положения по
бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного
Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Общая сумма выручки
организации-подрядчика по договору определяется в данном случае как
договорная стоимость выполненных работ (п. 8 ПБУ 2/2008, п. 6.1 ПБУ
9/99).
Согласно абз. 2 п. 17, п. п. 25, 26 ПБУ 2/2008 при применении способа "по мере готовности" организация независимо от предъявления выполненных работ к оплате заказчику в каждом отчетном периоде нарастающим итогом определяет выручкупо договору, которую до полного завершения работ учитывает как отдельный актив - "не предъявленная к оплате начисленная выручка".
В бухгалтерском учете делается проводка:
Дебет 46, субсчет "Не предъявленная к оплате выручка", Кредит 90, субсчет "Выручка",
- отражена сумма работ, выполненных в отчетном периоде работ, не предъявленная заказчику.
Для признания выручки "по мере готовности" степень завершенности работ может определяться по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (абз. 3 п. 20 ПБУ 2/2008).
Расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору (абз. 3 п. 21 ПБУ 2/2008).
В данном случае за Декабрь 2009г. выполнено 42,86% от общего объема планируемых работ (300000: 700000 x 100%)
Следовательно, на 31 декабря организация признает выручку от выполнения строительных работ в сумме (включая НДС) 404598 руб. (944000 руб. x 42,86%).
1. Отражение указанной ситуации организацией-подрядчиком в бухгалтерском учете 2009г. и 2010г.:
2009 год:
Дебет 20 Кредит 10, 70, 69, 25, 26 и др.
- 300 000 руб. - отражена сумма фактических затрат на производство СМР.
По окончании декабря подрядчик должен отразить выручку, не подлежащую получению от заказчика, в регистрах бухгалтерского учета.
Дебет 46 Кредит 90, субсчет 1 "Выручка"
- 404598 руб. - отражена выручка от выполнения работ, не подлежащих передаче заказчику в отчетном периоде
Дебет 90, субсчет 3 "НДС", Кредит 76, субсчет "НДС"
- 61718 руб. - отражена сумма отложенного НДС по выполненным, но не переданным работам.
Согласно п. 17 ПБУ 2/2008 затраты на выполнение СМР в декабре должны быть списаны на уменьшение финансового результата также в декабре, что следует отразить записями:
Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж", Кредит 20
- 300 000 руб. - списаны затраты на выполнение СМР;
Дебет 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж", Кредит 99
- 42880руб. (404598 руб. - 61718 руб. - 300000 руб.) - отражен финансовый результат за декабрь
Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
- 8576 руб. (42880 руб. x 20%) начислен условный расход по налогу на прибыль за декабрь
Сальдо по счету 99 на конец года будет равно 34304 руб. (42880 руб. - 8576 руб.).
Проводкой года надлежит закрыть счет 99:
Дебет 99 Кредит 84
- 34304 руб.
2010 год:
Фактические расходы по договору составили 680000 руб. (300000 руб. + 380000 руб.), то есть они не достигли расчетной величины общих расходов на 20000 руб.
За период с начала строительства выручка с учетом отложенного НДС уже была начислена в размере 404598руб.
Следовательно, передача результата работ должна быть отражена в январе проводками:
Дебет 62 Кредит 90, субсчет 1 "Выручка"
539402 руб. (944000 руб. - 404598 руб.) - начислена выручка от реализации СМР за январь;
Дебет 90, субсчет 3 "НДС", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"
- 82282 руб. (539402 руб. : 118% x 18%) - начислена сумма НДС от реализации СМР за январь;
Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж", Кредит 20
- 380000 руб. - списаны расходы по выполненным в январе СМР;
Дебет 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж", Кредит 99
- 77120руб. (539402 руб. - 82282 руб. - 380000 руб.) - отражен финансовый результат за январь
Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
- 15424 руб. (77120 руб. x 20%) начислен условный расход по налогу на прибыль за январь
Так как передача результата работ (реализация) произведена в январе, подрядчик выставляет счет на оплату выполненных работ и счет-фактуру после подписания приемопередаточного акта.
В соответствии с п. 26 ПБУ 2/2008 не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору.
Следовательно, в бухгалтерском учете будут сделаны проводки:
Дебет 62 Кредит 46
- 404598 руб. - не предъявленная к оплате начисленная выручка за декабрь предъявлена к оплате заказчику;
Дебет 76, субсчет "НДС", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 61718 руб. (404598 руб. : 118% x 18%) - доначислена сумма налога на добавленную стоимость по не предъявленной к оплате начисленной выручке;
2. Отражение данной операции в бухгалтерской отчетности за 2009г. и I квартал 2010г.:
Форма №1 “Бухгалтерский баланс”
2009г.:
В бухгалтерском учете подрядчика выручку по договору, признанную способом "по мере готовности", следует учитывать до полного завершения работ как не предъявленную к оплате выручку. Так образуется отдельный актив, подлежащий отражению в балансе.
В форме N 1 "Бухгалтерский баланс" (утв. Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н) сумму (в размере 404598руб.), сформированную на конец отчетного периода на счете 46 как не предъявленную к оплате выручку, до полного завершения работ следует отражать в разд. II "Оборотные активы" баланса в качестве расшифровки к строке 240 "Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты".
2010г.:
Не предъявленная к оплате начисленная выручка будет списана в дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ в целом по договору. Если данная задолженность не будет погашена на конец 1кв.2010г.:
Строка 240:
2009г.: 404598руб (не предъявленная к оплате выручка).
2010г.: 944000руб.
Строка 470:
2009г.: 34304руб.
2010г.: 61696руб.
Строка 624:
2009г.: 8576руб.
2010г.: 15424руб.
Строка 625:
2009г.: 61718руб.
2010г.: 82282руб.
Отчет о прибылях и убытках
Он заполняется подрядчиками в общеустановленном порядке. По строке 010 формы N 2 отражается выручка по договору, начисленная по кредиту счета 90 за отчетный период.
2009г.: 342880руб.
2010г.: 457120руб.
Расходы по договору, учтенные по дебету счета 90, отражаются по строке 020 формы N 2.
2009г.: 300000руб.
2010г.: 380000руб.
Строка 140 Прибыль (убыток) до налогообложения:
2009г.: 42880руб.
2010г.: 77120руб.
Строка 150 Текущий налог на прибыль:
2009г.: 8576руб.
2010г.: 15424руб.
Строка 190 Чистая прибыль (убыток) отчетного периода:
2009г.: 34304руб.
2010г.: 61696руб.
В бухгалтерской отчетности организации необходимо отражать информацию о способах определения и о сумме выручки, признанной в отчетном периоде по договорам (п. 27 ПБУ 2/2008).
Если договор на отчетную дату не завершен, в бухгалтерской отчетности следует отдельно указать (п. 28 ПБУ 2/2008):
- общую сумму понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату;
- сумму полученной предварительной оплаты, авансов, задатка на отчетную дату;
- сумму за выполненные работы, не предъявленную заказчику до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы на отчетную дату.
Эту информацию следует отразить в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности подрядчика за 2009г.
3. Порядок отражения указанных операций для целей исчисления налога на прибыль и НДС в 2009г. и 2010г.:
Для целей исчисления налога на прибыль:
Выручка от выполнения работ (без НДС) является для организации доходом от реализации работ (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).
Стоимость материалов, использованных для строительства, признается материальным расходом организации-подрядчика (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ). Заработная плата, ЕСН и страховые взносы, начисленные на нее, включаются организацией в расходы на основании ст. 255, пп. 1, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Согласно абз. 2 п. 2 ст. 271 НК РФ по производствам с длительным технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, доход от реализации указанных работ распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам. В рассматриваемой ситуации организация, применяя вышеуказанную норму, а также норму абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, может в налоговом учете в декабре признать выручку в сумме, пропорциональной доле расходов на строительство, понесенных и признанных в декабре, в общей (расчетной) сумме расходов по договору.
Так как организация предусмотрела в учетной политике для целей налогообложения методику, аналогичную бухгалтерскому учету, следовательно, доходы и расходы от реализации будут соответствовать бухгалтерскому учету на отчетные и налоговые периоды.
2009г.:
То есть, не дожидаясь передачи результата работ по условиям договора, организация должна на конец года отразить налогооблагаемую прибыль (доходы, уменьшенные на сумму понесенных расходов). Налогооблагаемая прибыль составит 42880руб. Налог на прибыль:8576руб.
2010г.: Налогооблагаемая прибыль составит 77120руб. Налог на прибыль:15424руб.
Для целей исчисления НДС:
Выполнение работ на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Поскольку в декабре результат выполненных работ не сдается организацией заказчику, то есть отсутствует первичный документ, подтверждающий передачу результата выполненных работ организацией, то у нее не возникает момента определения налоговой базы по НДС (п. п. 1, 3 ст. 167 НК РФ, по данному вопросу см. также Письма УФНС России по г. Москве от 02.10.2007 N 19-11/093400, Минфина России от 18.04.2007 N 03-07-11/110).
В январе на дату передачи результата выполненных работ заказчику (генподрядчику) у организации возникает момент определения налоговой базы по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Налоговая база равна договорной стоимости выполненных работ (без НДС) (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Следовательно, в январе должен быть начислен НДС в сумме 144000руб.
Согласно абз. 2 п. 17, п. п. 25, 26 ПБУ 2/2008 при применении способа "по мере готовности" организация независимо от предъявления выполненных работ к оплате заказчику в каждом отчетном периоде нарастающим итогом определяет выручкупо договору, которую до полного завершения работ учитывает как отдельный актив - "не предъявленная к оплате начисленная выручка".
В бухгалтерском учете делается проводка:
Дебет 46, субсчет "Не предъявленная к оплате выручка", Кредит 90, субсчет "Выручка",
- отражена сумма работ, выполненных в отчетном периоде работ, не предъявленная заказчику.
Для признания выручки "по мере готовности" степень завершенности работ может определяться по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору (абз. 3 п. 20 ПБУ 2/2008).
Расчетная величина общих расходов по договору исчисляется как сумма всех фактически понесенных на отчетную дату расходов и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору (абз. 3 п. 21 ПБУ 2/2008).
В данном случае за Декабрь 2009г. выполнено 42,86% от общего объема планируемых работ (300000: 700000 x 100%)
Следовательно, на 31 декабря организация признает выручку от выполнения строительных работ в сумме (включая НДС) 404598 руб. (944000 руб. x 42,86%).
1. Отражение указанной ситуации организацией-подрядчиком в бухгалтерском учете 2009г. и 2010г.:
2009 год:
Дебет 20 Кредит 10, 70, 69, 25, 26 и др.
- 300 000 руб. - отражена сумма фактических затрат на производство СМР.
По окончании декабря подрядчик должен отразить выручку, не подлежащую получению от заказчика, в регистрах бухгалтерского учета.
Дебет 46 Кредит 90, субсчет 1 "Выручка"
- 404598 руб. - отражена выручка от выполнения работ, не подлежащих передаче заказчику в отчетном периоде
Дебет 90, субсчет 3 "НДС", Кредит 76, субсчет "НДС"
- 61718 руб. - отражена сумма отложенного НДС по выполненным, но не переданным работам.
Согласно п. 17 ПБУ 2/2008 затраты на выполнение СМР в декабре должны быть списаны на уменьшение финансового результата также в декабре, что следует отразить записями:
Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж", Кредит 20
- 300 000 руб. - списаны затраты на выполнение СМР;
Дебет 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж", Кредит 99
- 42880руб. (404598 руб. - 61718 руб. - 300000 руб.) - отражен финансовый результат за декабрь
Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
- 8576 руб. (42880 руб. x 20%) начислен условный расход по налогу на прибыль за декабрь
Сальдо по счету 99 на конец года будет равно 34304 руб. (42880 руб. - 8576 руб.).
Проводкой года надлежит закрыть счет 99:
Дебет 99 Кредит 84
- 34304 руб.
2010 год:
Фактические расходы по договору составили 680000 руб. (300000 руб. + 380000 руб.), то есть они не достигли расчетной величины общих расходов на 20000 руб.
За период с начала строительства выручка с учетом отложенного НДС уже была начислена в размере 404598руб.
Следовательно, передача результата работ должна быть отражена в январе проводками:
Дебет 62 Кредит 90, субсчет 1 "Выручка"
539402 руб. (944000 руб. - 404598 руб.) - начислена выручка от реализации СМР за январь;
Дебет 90, субсчет 3 "НДС", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"
- 82282 руб. (539402 руб. : 118% x 18%) - начислена сумма НДС от реализации СМР за январь;
Дебет 90, субсчет 2 "Себестоимость продаж", Кредит 20
- 380000 руб. - списаны расходы по выполненным в январе СМР;
Дебет 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж", Кредит 99
- 77120руб. (539402 руб. - 82282 руб. - 380000 руб.) - отражен финансовый результат за январь
Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
- 15424 руб. (77120 руб. x 20%) начислен условный расход по налогу на прибыль за январь
Так как передача результата работ (реализация) произведена в январе, подрядчик выставляет счет на оплату выполненных работ и счет-фактуру после подписания приемопередаточного акта.
В соответствии с п. 26 ПБУ 2/2008 не предъявленная к оплате начисленная выручка списывается на дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ по договору.
Следовательно, в бухгалтерском учете будут сделаны проводки:
Дебет 62 Кредит 46
- 404598 руб. - не предъявленная к оплате начисленная выручка за декабрь предъявлена к оплате заказчику;
Дебет 76, субсчет "НДС", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 61718 руб. (404598 руб. : 118% x 18%) - доначислена сумма налога на добавленную стоимость по не предъявленной к оплате начисленной выручке;
2. Отражение данной операции в бухгалтерской отчетности за 2009г. и I квартал 2010г.:
Форма №1 “Бухгалтерский баланс”
2009г.:
В бухгалтерском учете подрядчика выручку по договору, признанную способом "по мере готовности", следует учитывать до полного завершения работ как не предъявленную к оплате выручку. Так образуется отдельный актив, подлежащий отражению в балансе.
В форме N 1 "Бухгалтерский баланс" (утв. Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н) сумму (в размере 404598руб.), сформированную на конец отчетного периода на счете 46 как не предъявленную к оплате выручку, до полного завершения работ следует отражать в разд. II "Оборотные активы" баланса в качестве расшифровки к строке 240 "Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты".
2010г.:
Не предъявленная к оплате начисленная выручка будет списана в дебиторскую задолженность при выставлении заказчику счета на оплату завершенных работ в целом по договору. Если данная задолженность не будет погашена на конец 1кв.2010г.:
Строка 240:
2009г.: 404598руб (не предъявленная к оплате выручка).
2010г.: 944000руб.
Строка 470:
2009г.: 34304руб.
2010г.: 61696руб.
Строка 624:
2009г.: 8576руб.
2010г.: 15424руб.
Строка 625:
2009г.: 61718руб.
2010г.: 82282руб.
Отчет о прибылях и убытках
Он заполняется подрядчиками в общеустановленном порядке. По строке 010 формы N 2 отражается выручка по договору, начисленная по кредиту счета 90 за отчетный период.
2009г.: 342880руб.
2010г.: 457120руб.
Расходы по договору, учтенные по дебету счета 90, отражаются по строке 020 формы N 2.
2009г.: 300000руб.
2010г.: 380000руб.
Строка 140 Прибыль (убыток) до налогообложения:
2009г.: 42880руб.
2010г.: 77120руб.
Строка 150 Текущий налог на прибыль:
2009г.: 8576руб.
2010г.: 15424руб.
Строка 190 Чистая прибыль (убыток) отчетного периода:
2009г.: 34304руб.
2010г.: 61696руб.
В бухгалтерской отчетности организации необходимо отражать информацию о способах определения и о сумме выручки, признанной в отчетном периоде по договорам (п. 27 ПБУ 2/2008).
Если договор на отчетную дату не завершен, в бухгалтерской отчетности следует отдельно указать (п. 28 ПБУ 2/2008):
- общую сумму понесенных расходов и признанных прибылей (за вычетом признанных убытков) на отчетную дату;
- сумму полученной предварительной оплаты, авансов, задатка на отчетную дату;
- сумму за выполненные работы, не предъявленную заказчику до выполнения определенных условий или до устранения выявленных недостатков работы на отчетную дату.
Эту информацию следует отразить в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности подрядчика за 2009г.
3. Порядок отражения указанных операций для целей исчисления налога на прибыль и НДС в 2009г. и 2010г.:
Для целей исчисления налога на прибыль:
Выручка от выполнения работ (без НДС) является для организации доходом от реализации работ (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).
Стоимость материалов, использованных для строительства, признается материальным расходом организации-подрядчика (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ). Заработная плата, ЕСН и страховые взносы, начисленные на нее, включаются организацией в расходы на основании ст. 255, пп. 1, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Согласно абз. 2 п. 2 ст. 271 НК РФ по производствам с длительным технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, доход от реализации указанных работ распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам. В рассматриваемой ситуации организация, применяя вышеуказанную норму, а также норму абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, может в налоговом учете в декабре признать выручку в сумме, пропорциональной доле расходов на строительство, понесенных и признанных в декабре, в общей (расчетной) сумме расходов по договору.
Так как организация предусмотрела в учетной политике для целей налогообложения методику, аналогичную бухгалтерскому учету, следовательно, доходы и расходы от реализации будут соответствовать бухгалтерскому учету на отчетные и налоговые периоды.
2009г.:
То есть, не дожидаясь передачи результата работ по условиям договора, организация должна на конец года отразить налогооблагаемую прибыль (доходы, уменьшенные на сумму понесенных расходов). Налогооблагаемая прибыль составит 42880руб. Налог на прибыль:8576руб.
2010г.: Налогооблагаемая прибыль составит 77120руб. Налог на прибыль:15424руб.
Для целей исчисления НДС:
Выполнение работ на территории РФ является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Поскольку в декабре результат выполненных работ не сдается организацией заказчику, то есть отсутствует первичный документ, подтверждающий передачу результата выполненных работ организацией, то у нее не возникает момента определения налоговой базы по НДС (п. п. 1, 3 ст. 167 НК РФ, по данному вопросу см. также Письма УФНС России по г. Москве от 02.10.2007 N 19-11/093400, Минфина России от 18.04.2007 N 03-07-11/110).
В январе на дату передачи результата выполненных работ заказчику (генподрядчику) у организации возникает момент определения налоговой базы по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Налоговая база равна договорной стоимости выполненных работ (без НДС) (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Следовательно, в январе должен быть начислен НДС в сумме 144000руб.
Вопрос № 6
По итогам первых трех кварталов 2009 года в конце каждого квартала начислялись и выплачивались дивиденды по обыкновенным акциям. На 31.12.2009 г. оказалось, что чистой прибыли, подлежащей распределению, у предприятия нет. Оцените ситуацию. Какие действия должны быть предприняты бухгалтером?
Член жюри: Грудинов Виктор Григорьевич
Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (п.1
ст.285 НК РФ) и поэтому принятие решения о выплате дивидендов с
периодичностью большей, чем один раз в год, не соответствует требованию
осмотрительности, хотя это разрешено Федеральными законами. Объявления о
выплате дивидендов с периодичностью большей, чем один раз в год, могут
позволить себе только организации, имеющие устойчивое финансовое
положение и надежные конкурентные преимущества на рынке.
Финансово устойчивые предприятия, уверенные в получении прибыли, могут вести в течение года учет промежуточных дивидендов на счете 84 «Нераспределенная прибыль». Если предприятие не может спрогнозировать величину чистой прибыли, то промежуточные дивиденды в течение года можно учитывать на отдельном субсчете счета 99 «Прибыли и убытки». При наличии прибыли по итогам финансового года вся сумма начисленных дивидендов переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль».
При наличии убытка необходимо сторнировать сформированные ранее проводки по начислению и выплате промежуточных дивидендов и отразить начисленные и выплаченные суммы как прочий расход. Выплаты, произведенные учредителям (акционерам) в отсутствие чистой прибыли, не признаются расходом в налоговом учете, так как не являются экономически оправданными и не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК).
При получении по итогам года отрицательного финансового результата бухгалтер не может считать выплаченные суммы как дивиденды, поэтому ему необходимо сторнировать начисление и выплату дивидендов и признать начисления как прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н). При наличии убытка необходимо сторнировать сформированные ранее проводки по начислению и выплате промежуточных дивидендов и отразить начисленные и выплаченные суммы как прочий расход. Выплаты, произведенные учредителям (акционерам) в отсутствие чистой прибыли, не признаются расходом в налоговом учете, так как не являются экономически оправданными и не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК).
1 ) Дебет 99 (84) Кредит 75 сторно сумма начисленных дивидендов на прочих акционеров
Дебет 99 (84) Кредит 70; сторно если акционеры сотрудники
2 ) Дебет 75 Кредит 68 сторно удержанный налог на прибыль по ставке 9%
3 ) Дебет 91 Кредит 76.5 начислены прочие выплаты российской компании-акционеру;
Дебет 91 Кредит 70 начислены прочие выплаты сотруднику-акционеру.
При перечислении промежуточных дивидендов обществом в качестве налогового агента был удержан налог с доходов акционеров по ставкам, предусмотренным для дивидендов, поэтому необходимо пересмотреть и суммы уплаченного налога. Юридическое лицо (российская компания-акционер) удержать налог с полученной суммы должна будет самостоятельно. Для сотрудника-акционера общество является налоговым агентом и обязано удержать налог в размере 13% с начисленной ему суммы.
4 ) Дебет 70 Кредит 68 - доначислен налог на доходы сотрудника-акционера;
5 ) Дебет 76.5 Кредит 51 - перечислена недостающая сумма начисленного российской компании дохода, которая ранее была удержана в качестве налога с дивидендов.
Для целей налогообложения данные расходы не будут учтены, следовательно, в учете возникает постоянная разница:
6 ) Дебет 99 Кредит 68 - отражено ПНО.
Финансово устойчивые предприятия, уверенные в получении прибыли, могут вести в течение года учет промежуточных дивидендов на счете 84 «Нераспределенная прибыль». Если предприятие не может спрогнозировать величину чистой прибыли, то промежуточные дивиденды в течение года можно учитывать на отдельном субсчете счета 99 «Прибыли и убытки». При наличии прибыли по итогам финансового года вся сумма начисленных дивидендов переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль».
При наличии убытка необходимо сторнировать сформированные ранее проводки по начислению и выплате промежуточных дивидендов и отразить начисленные и выплаченные суммы как прочий расход. Выплаты, произведенные учредителям (акционерам) в отсутствие чистой прибыли, не признаются расходом в налоговом учете, так как не являются экономически оправданными и не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК).
При получении по итогам года отрицательного финансового результата бухгалтер не может считать выплаченные суммы как дивиденды, поэтому ему необходимо сторнировать начисление и выплату дивидендов и признать начисления как прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н). При наличии убытка необходимо сторнировать сформированные ранее проводки по начислению и выплате промежуточных дивидендов и отразить начисленные и выплаченные суммы как прочий расход. Выплаты, произведенные учредителям (акционерам) в отсутствие чистой прибыли, не признаются расходом в налоговом учете, так как не являются экономически оправданными и не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК).
1 ) Дебет 99 (84) Кредит 75 сторно сумма начисленных дивидендов на прочих акционеров
Дебет 99 (84) Кредит 70; сторно если акционеры сотрудники
2 ) Дебет 75 Кредит 68 сторно удержанный налог на прибыль по ставке 9%
3 ) Дебет 91 Кредит 76.5 начислены прочие выплаты российской компании-акционеру;
Дебет 91 Кредит 70 начислены прочие выплаты сотруднику-акционеру.
При перечислении промежуточных дивидендов обществом в качестве налогового агента был удержан налог с доходов акционеров по ставкам, предусмотренным для дивидендов, поэтому необходимо пересмотреть и суммы уплаченного налога. Юридическое лицо (российская компания-акционер) удержать налог с полученной суммы должна будет самостоятельно. Для сотрудника-акционера общество является налоговым агентом и обязано удержать налог в размере 13% с начисленной ему суммы.
4 ) Дебет 70 Кредит 68 - доначислен налог на доходы сотрудника-акционера;
5 ) Дебет 76.5 Кредит 51 - перечислена недостающая сумма начисленного российской компании дохода, которая ранее была удержана в качестве налога с дивидендов.
Для целей налогообложения данные расходы не будут учтены, следовательно, в учете возникает постоянная разница:
6 ) Дебет 99 Кредит 68 - отражено ПНО.
В результате произведенных операций «сторно» у организации возникает
переплата в бюджет налога на прибыль. Данная сумма подлежит зачету или
возврату на основании письменного заявления по решению налогового
органа. Правила зачета или возврата излишне уплаченного налога
распространяются также и на налоговых агентов.
Вопрос № 7
Каков порядок бюджетного учета операций по межбюджетным трансфертам при передаче средств из областного бюджета в бюджеты муниципальных образований? Документы, служащие основанием для отражения данных операций в бюджетном учете.
Член жюри: Бобров Александр Иванович
Для отражения операций в бюджетном учете по межбюджетным трансфертам при
передаче средств из областного бюджета в бюджеты муниципальных
образований необходимо руководствоваться;
1.Бюджетным кодексом РФ.9 (от 31.07.1998г. №145-ФЗ –ПРИНЯТ ГД РФ 17.07.1998 г; ред.30.04.2010 г.)
Бюджетный кодекс Российской Федерации устанавливает общие принципы бюджетного законодательства Российской Федерации, организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, правовое положение субъектов бюджетных правоотношений, определяет основы бюджетного процесса и межбюджетных отношений в Российской Федерации, порядок исполнения судебных актов по обращению взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, основания и виды ответственности за нарушение бюджетного законодательства Российской Федерации.
(в ред. Федеральных законов от 20.08.2004 N 120-ФЗ, от 27.12.2005 N 197-ФЗ)
а)Статья 129. Формы межбюджетных трансфертов, предоставляемых из федерального бюджета.
б)Глава 16 Бюджетного кодекса Российской Федерации устанавливает законодательный порядок перераспределения бюджетных средств путем использования различных форм межбюджетных трансфертов.
2.Законом Калининградской области «О контрольно-счетной палате Калининградской области»
(принят Калининградской областной Думой четвертого созыва 25 марта 2010 года)
Контрольно счетная палата проводит анализ межбюджетных отношений в Калининградской области, осуществляет контроль местных бюджетов - получателей межбюджетных трансфертов из областного бюджета.
3. Инструкцией по бюджетному учету N 148н, утвержденную Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2008 г., Приказом Минфина России от 3 июля 2009 г. N 69н "О внесении изменений в Инструкцию по бюджетному учету, утвержденную Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. N 148н".
(13 августа 2009 года приказ Минфина России от 3 июля 2009 г. N 69н прошел государственную регистрацию в Минюсте России (регистрационный номер 14524).)
4. Законом Калининградской области «О бюджетных отношениях» (Принят Калининградской областной Думой четвертого созыва
25 сентября 2008 года)(в ред. Законов Калининградской области
от 26.12.2008 N 318, от 31.03.2010 N 423)
Настоящий Закон устанавливает нормы взаимоотношений между органами государственной власти Калининградской области и органами местного самоуправления, а также между органами местного самоуправления муниципальных районов и входящих в их состав поселений в части установления нормативов отчислений от федеральных и региональных налогов и сборов в местные бюджеты и предоставления межбюджетных трансфертов, законодательное регулирование которых в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации относится к полномочиям субъектов Российской Федерации.
Статья 2. Закона регулирует Общие положения по предоставлению межбюджетных трансфертов
1. В областном бюджете предусматриваются следующие трансферты местным бюджетам:
дотации на выравнивание бюджетной обеспеченности поселений;
дотации на выравнивание бюджетной обеспеченности муниципальных районов (городских округов);
субсидии;
иные межбюджетные трансферты;субвенции.
Межбюджетные трансферты - средства, предоставляемые одним бюджетом бюджетной системы Российской Федерации другому бюджету бюджетной системы Российской Федерации.
Документом, служащим основанием для отражения в бюджетном учете расчетов между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации по межбюджетным трансфертам, предоставляемым согласно законодательству Российской Федерации, является Уведомление по расчетам между бюджетами по межбюджетным трансфертам (ф. 0504817) (далее - Уведомление ф. 0504817).
Уведомление ф. 0504817 формируется главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств как получателем бюджетных средств, которому предоставлено право исполнения части бюджета по предоставлению межбюджетных трансфертов (далее - главный администратор бюджетных средств) на операции: по доведению утвержденного объема межбюджетного трансферта; подтверждению произведенных расходов по межбюджетным трансфертам; возврату неиспользованных остатков целевых средств. После чего указанное Уведомление ф. 0504817 и его заверенная копия направляются соответственно администратору доходов бюджета от предоставления межбюджетных трансфертов (далее - администратор доходов бюджета) и финансовому органу бюджета, получающего межбюджетный трансферт.
Уведомление ф. 0504817 служит основанием для отражения в бюджетном учете расчетов между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации по межбюджетным трансфертам, а также для подтверждения неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов, предоставленных в форме субсидий, субвенций или иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, и потребности в них в очередном финансовом году.
Учет операций по межбюджетным трансфертам ведется в Журнале по прочим операциям (ф. 0504071). Записи в Журнале по прочим операциям (ф. 0504071) как главным администратором бюджетных средств, так и администратором доходов бюджета отражаются датой составления Уведомления ф. 0504817.
Отражение в бюджетном учете операций по предоставлению (получению) межбюджетных трансфертов в форме субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевой характер (далее - целевые средства), осуществляется следующими записями:
у главного администратора бюджетных средств бюджета, передающего трансферт
Дебет КРБ 1 501 13 251
"Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 502 11 251
"Принятые бюджетные обязательства на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- принятие бюджетных обязательств на основании нормативно-правового акта, договора (соглашения) о предоставлении целевых средств. Сумма принятых обязательств отражается в графе 3 "Утверждено бюджетных назначений на год" Уведомления ф. 0504817, в том числе на сумму изменений: увеличение со знаком "плюс", уменьшение со знаком "минус";
Дебет КРБ 1 302 12 830
"Уменьшение кредиторской задолженности по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 304 05 251
"Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- перечисление целевых средств в порядке компенсации;
Дебет КРБ 1 206 12 560
"Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 304 05 251
"Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- перечисление целевых средств в порядке авансирования;
Дебет КРБ 1 401 01 251
"Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 302 12 730
"Увеличение кредиторской задолженности по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление сумм фактических расходов по целевым средствам на основании Уведомления ф. 0504817, сформированного главным администратором бюджетных средств. Сумма принятых расходов отражается в графе 4 "Расходы, подтвержденные документами" на основании отчета о расходах, источником финансового обеспечения которых являются целевые средства (в порядке авансирования или компенсации);
Дебет КРБ 1 302 12 830
"Уменьшение кредиторской задолженности по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- зачет ранее перечисленных целевых средств, переданных в порядке авансирования;
Дебет КРБ 1 304 05 251
"Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- получение остатка неиспользованных целевых средств, переданных в текущем году;
Дебет КДБ1 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление задолженности по возврату неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет;
Дебет КДБ1 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ1 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- получение возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет;
Дебет КРБ 1 401 01 251
"Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- принятие к учету сумм целевых средств прошлых отчетных периодов, ошибочно отнесенных на финансовый результат (расходы/доходы) со знаком "минус";
Дебет КДБ1 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление задолженности по возврату неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
Дебет КДБ1 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ1 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- получение возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
у администратора доходов бюджета, получающего межбюджетный трансферт (главный распорядитель бюджетных средств)
Дебет КРБ1 1 503 11 000
"Доведенные бюджетные ассигнования"
Кредит КРБ1 1 503 12 000
"Бюджетные ассигнования к распределению"
- принятие к учету доведенных до главного распорядителя бюджетных средств бюджетных ассигнований;
Дебет КРБ1 1 503 12 000
"Бюджетные ассигнования к распределению"
Кредит КРБ1 1 503 13 000
"Бюджетные ассигнования получателей бюджетных средств и администраторов выплат по источникам"
- доведение главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств бюджетных ассигнований себе как получателю бюджетных средств;
Дебет КРБ1 1 503 13 000
"Бюджетные ассигнования получателей бюджетных средств и администраторов выплат по источникам"
Кредит КРБ1 1 502 11 000
"Принятые бюджетные обязательства"
- принятие бюджетных обязательств, источником финансового обеспечения которых являются целевые средства, на основании нормативно-правового акта, договора (соглашения);
Дебет КДБ 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- поступление целевых средств в порядке компенсации или авансирования;
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ 1 401 01 151
"Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление сумм фактических доходов по целевым средствам на основании Уведомления ф. 0504817, сформированного главным администратором бюджетных средств. Сумма принятых расходов отражается в графе 4 "Расходы, подтвержденные документами" на основании отчета о расходах, источником финансового обеспечения которых являются целевые средства (в порядке авансирования или компенсации);
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- возврат остатка неиспользованных целевых средств, полученных в текущем году;
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ2 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление задолженности по возврату неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет;
Дебет КДБ2 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ2 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- перечисление возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет;
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ 1 401 01 151
"Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- принятие к учету сумм целевых средств прошлых отчетных периодов, ошибочно отнесенных на финансовый результат (расходы/доходы) со знаком "минус";
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ2 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление задолженности по возврату неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
Дебет КДБ2 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ2 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- перечисление возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
у финансового органа (органа управления государственным внебюджетным фондом) соответствующего бюджета, передающего межбюджетный трансферт
Дебет КРБ 1 402 01 251
"Выбытия средств бюджета за счет перечислений другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КИФ 1 202 01 610
"Выбытия средств с единого счета бюджета"
- перечисление целевых средств в порядке компенсации или авансирования;
Дебет КИФ 1 202 01 510
"Поступления средств на единый счет бюджета"
Кредит КРБ 1 402 01 251
"Выбытия средств бюджета за счет перечислений другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- получение остатка неиспользованных целевых средств, переданных в текущем году;
Дебет КИФ 1 202 01 510
"Поступления средств на единый счет бюджета"
Кредит КДБ1 1 402 01 151
"Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- получение возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет. Аналогичная запись делается при получении неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
у финансового органа (органа управления государственным внебюджетным фондом) соответствующего бюджета, получающего межбюджетный трансферт
Дебет КРБ1 1 503 19 000
"Утвержденные бюджетные ассигнования"
Кредит КРБ1 1 503 11 000
"Доведенные бюджетные ассигнования"
- внесение изменений в сводную бюджетную роспись в части увеличения (уменьшения) бюджетных ассигнований по главному распорядителю бюджетных средств;
Дебет КРБ1 1 503 11 000
"Доведенные бюджетные ассигнования"
Кредит КРБ1 1 503 12 000
"Бюджетные ассигнования к распределению"
- принятие к учету доведенных до главного распорядителя бюджетных средств бюджетных ассигнований;
Дебет КРБ1 1 503 12 000
"Бюджетные ассигнования к распределению"
Кредит КРБ1 1 503 13 000
"Бюджетные ассигнования получателей бюджетных средств и администраторов выплат по источникам"
- доведение главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств бюджетных ассигнований себе как получателю бюджетных средств;
Дебет КИФ 1 202 01 510
"Поступления средств на единый счет бюджета"
Кредит КДБ 1 402 01 151
"Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- поступление целевых средств в порядке компенсации или авансирования;
Дебет КДБ 1 402 01 151
"Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КИФ 1 202 01 610
"Выбытия средств с единого счета бюджета"
- возврат остатка неиспользованных целевых средств, полученных в текущем году;
Дебет КДБ2 1 402 01 151
"Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КИФ 1 202 01 610
"Выбытия средств с единого счета бюджета"
- перечисление возврата остатка неиспользованных целевых средств прошлых лет. Аналогичная запись делается при перечислении неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат.
Введена новая форма Уведомления (ф. 0504817) (далее - Уведомление) существенно отличается от предыдущей. Однако следует заметить, что те учреждения, которые оформили своевременно расчеты по межбюджетным трансфертам Уведомлениями по форме, утвержденной Инструкцией N 148н до внесения в нее изменений, совершенно безболезненно продолжат оформление указанных расчетов по новой форме, так как все показатели, указываемые ранее в табличной части документа, кроме показателей суммы фактически перечисленных денежных средств (кассовое исполнение перечислений по межбюджетным трансфертам), вошли в табличную часть новой формы документа.
Вместе с тем как в форме, так и в порядке ее заполнения есть существенные новшества:
- уточнено наименование формы. Теперь из наименования однозначно следует, что документ оформляется только по предоставлению межбюджетных трансфертов, а не в целом по межбюджетным расчетам;
- в заголовочной части указывается наименование администратора доходов бюджета от предоставления межбюджетных трансфертов - главного распорядителя бюджетных средств, уполномоченного в соответствии с законодательством осуществлять расходы, источником финансового обеспечения которых является предоставляемый трансферт. Именно в его адрес в возможно короткий срок должно быть направлено Уведомление;
- в заголовочной части новой формы предусмотрено отражение наименования межбюджетного трансферта и кода целевой статьи расходов по бюджетной классификации Российской Федерации, по которой предусмотрено предоставление трансферта.
Изменения в таблице содержательной части Уведомления:
- коды бюджетной классификации, отражаемые в графе 1 (коды расходов, доходов от возврата неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов прошлых лет) и в графе 5 (коды доходов), должны содержать все разряды кода (20 разрядов), с обязательным отражением в 1-3 разрядах кода расходов, доходов - кода главного распорядителя бюджетных средств, главного администратора доходов бюджета соответственно;
- Уведомление как первичный документ должно формироваться на каждую операцию, которая влияет на расчеты по межбюджетным трансфертам. В связи с этим одно Уведомление может содержать одновременно показатели, отраженные в графах 3 и 4, но в следующих ситуациях: при условии, что на дату формирования Уведомления об объеме утвержденных бюджетных назначений (их изменений) по предоставлению дотаций (межбюджетных трансфертов, не имеющих целевого назначения) были произведены перечисления средств по указанным трансфертам;
- при условии, что на дату формирования Уведомления об объеме утвержденных бюджетных назначений (их изменений) по предоставлению субсидии, субвенции или межбюджетного трансферта, имеющего целевое назначение, был получен отчет о расходах, источником финансового обеспечения которых являлся соответствующий трансферт.
Серьезная проблема формирования Уведомлений заключается в том, что многие главные распорядители бюджетных средств - органы, уполномоченные производить предоставление соответствующих межбюджетных трансфертов (уполномоченный орган), на которые и возлагается обязанность по формированию Уведомлений, до сих пор не в полном объеме осуществили их формирование или Уведомления сформировали, но не направили их главным администраторам доходов бюджета, получающим межбюджетный трансферт.
Если дело обстоит именно так, то сейчас такому уполномоченному органу следует в максимально короткий срок оформить Уведомление по форме, утвержденной Приказом N 69н, с отражением в соответствующих графах (построчно!) всех показателей, определяющих расчеты по межбюджетному трансферту на момент формирования Уведомления.
В соответствии с внесением изменений в статью 242 Бюджетного кодекса приказом Минфина России от 11 июня 2009 г. N 51н были приняты Общие требования к порядку взыскания в доход бюджетов неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов, полученных в форме субсидии, субвенции, и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, и Порядок взыскания неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов, предоставленных из федерального бюджета, которые предусматривают оформление уполномоченным органом решения о подтверждении потребности в неиспользованном остатке межбюджетного трансферта, сформированном на начало финансового года путем составления Уведомления, в порядке, предусмотренном Инструкцией N 148н в редакции Приказа N 69н;
5. Здесь нужно руководствоваться Приказом Правительства Калининградской области от 25.12.2009 г. №542 ( в редакции приказов Минфина КО от 31.12.2009 г № 557, от 15.01.2010 № 9, от 16.03.2010 № 99) в котором утвержден Порядок взыскания в доход областного бюджета неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов, переданных в форме субвенций, субсидий и иных межбюджетных трансфертов местным бюджетам.
В 2010 г. вступают в действие очередные поправки к Бюджетному кодексу, вступил в силу Закон от 2 декабря 2009 г. N 308-ФЗ "О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 - 2012 годов" (далее - Закон N 308-ФЗ). Кроме того, во исполнение указанных законов вступили в силу нормативно-правовые акты Правительства Российской Федерации, Минфина России и других ведомств. Это внесло соответствующие коррективы во взаимоотношения главных распорядителей (распорядителей) и получателей средств федерального бюджета с органами Федерального казначейства.
Порядок предоставления в 2009 - 2010 гг. субсидий, субвенций, иных межбюджетных трансфертов (имеющих целевое назначение), направленных из федерального бюджета в бюджеты субъектов Российской Федерации (местные бюджеты)
и осуществление операций по расходам бюджетов субъектов Российской Федерации (местных бюджетов) за счет указанных целевых средств согласно п. 4 ст. 12 Закона N 308-ФЗ гласит, что в 2010 г. операции с указанными целевыми средствами при исполнении бюджетов субъектов Российской Федерации будут осуществляться на лицевых счетах, открытых ПБС субъектов Российской Федерации в органах Федерального казначейства. А при их передаче из бюджетов субъектов Российской Федерации в местные бюджеты - на лицевых счетах, открытых получателям средств местных бюджетов в органах Федерального казначейства.
Органы Федерального казначейства осуществляют учет субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, перечисленных из федерального бюджета в бюджет субъекта Российской Федерации (местный бюджет), в соответствии с присвоенными ими кодами цели, которые присваиваются органами Федерального казначейства при поступлении целевых средств из федерального бюджета на балансовый счет N 40101 на основании информации, указанной в поле "Назначение платежа" расчетного документа (п. 8 Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 5 сентября 2008 г. N 92н "Об утверждении Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации"). Для этого Федеральное казначейство разработало справочник кодов цели, в котором соответствующей субсидии, субвенции и иному межбюджетному трансферту, имеющему целевое назначение, присвоен код цели в привязке к конкретному коду классификации расходов бюджетов Российской Федерации (федеральный бюджет) и коду классификации доходов бюджетов Российской Федерации (бюджет субъекта Российской Федерации).
Суммы поступлений в установленном порядке будут закрепляться за соответствующим администратором доходов бюджета субъекта Российской Федерации (местных бюджетов) и отражаться на лицевом счете администратора доходов бюджета (04 лицевой счет). При зачислении сумм поступлений на 04 лицевой счет соответствующему администратору доходов бюджета субъекта Российской Федерации выдается Выписка из лицевого счета администратора доходов бюджета (с приложением первичных документов).
Если в поле "Назначение платежа" отсутствует информация, позволяющая однозначно определить принадлежность субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, к коду цели, то указанные суммы поступлений учитываются органом Федерального казначейства по соответствующему коду бюджетной классификации "Невыясненные поступления, зачисляемые в бюджеты субъектов Российской Федерации" ("Невыясненные поступления, зачисляемые в местные бюджеты"). Соответственно, администратору доходов выдается Запрос на выяснение принадлежности поступлений (с приложением первичных документов), и затем в установленном порядке осуществляется уточнение поступивших сумм.
Далее органы Федерального казначейства осуществляют зачисление целевых средств в доход бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) на балансовый счет N 40201 (40204) с отражением указанных сумм поступлений в соответствующей отчетности (с кодом цели).
Потом в Порядке, установленном Приказом Федерального казначейства от 10 октября 2008 г. N 8н "О Порядке кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядке осуществления органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов" (далее - Приказ N 8н), в орган Федерального казначейства представляются Расходные расписания или Реестры расходных расписаний для последующего отражения бюджетных данных, указанных в представленных документах, на лицевом счете ПБС, открытом получателю средств бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) в соответствующем органе Федерального казначейства.
При этом согласно указаниям по заполнению Расходных расписаний (п. 4.3 Приказа N 8н) в разделах "Бюджетные ассигнования", "Лимиты бюджетных обязательств" (в графе 5 "примечание"), а также в разделе "Предельные объемы финансирования" (в графе 3 "Примечание") перед текстовым примечанием в скобках указывается код цели субсидии (субвенции), иного межбюджетного трансферта, имеющего целевое назначение.
Кассовый расход осуществляется в установленном порядке на основании платежных документов получателей средств бюджета субъекта Российской Федерации (местных бюджетов). При этом в Заявке на кассовый расход в разд. 5 "Расшифровка заявки на кассовый расход" (в графе 8) перед текстовым примечанием в скобках указывается код цели.
Вместе с платежным документом в орган Федерального казначейства могут представляться и документы, подтверждающие обоснованность платежа (если их представление в орган Федерального казначейства предусматривается соответствующим нормативно-правовым актом Правительства РФ по предоставлению конкретной субсидии, субвенции, иного межбюджетного трансферта или в соответствии с Соглашением об осуществлении органом Федерального казначейства отдельных функций по исполнению бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) при кассовом обслуживании им исполнения бюджета).
Суммы поступлений и выплат в части соответствующих целевых средств могут не совпадать. Субъект Российской Федерации (муниципальное образование), не получив средств на определенные цели, вправе направить на их достижение свои собственные доходы и впоследствии не ставить вопрос о компенсации кассовых расходов, как это было раньше.
Приказом Федерального казначейства от 7 октября 2008 г. N 7н "О Порядке открытия и ведения лицевых счетов Федеральным казначейством и его территориальными органами" введен новый лицевой счет для учета операций по переданным полномочиям получателя бюджетных средств, который предназначен для отражения операций в соответствии с переданными полномочиями получателя бюджетных средств.
В 2009 г. указанный лицевой счет не работал, поскольку в Бюджетном кодексе не было закреплено право передачи полномочий одного получателя бюджетных средств другому. Для реализации данной функции Минфин России совместно с Федеральным казначейством подготовил поправки к Бюджетному кодексу о наделении получателя бюджетных средств правом передачи своих полномочий другому получателю и о наделении Федерального казначейства правом открывать лицевой счет для учета операций по переданным полномочиям получателя бюджетных средств <1>. После принятия поправок получателю бюджетных средств, передающему полномочия, может быть открыт лицевой счет распорядителя бюджетных средств, а также лицевые счета для учета операций по переданным полномочиям получателя бюджетных средств по каждому переданному полномочию. При этом лицевой счет распорядителя бюджетных средств будет открыт органу государственной власти (муниципального образования), передающему полномочия, а лицевой счет для учета операций по переданным полномочиям получателя бюджетных средств открывается в органе Федерального казначейства по месту административно-территориального нахождения ПБС, которому передаются полномочия.
--------------------------------
<1> Данные нормы вступят в силу в течение 2010 г.
Отдельные бюджетные полномочия получателя бюджетных средств могут быть переданы другим получателям только в рамках исполнения соответствующего бюджета.
Данный счет может использоваться, например, отдельными органами государственной власти, не имеющими своих территориальных органов, для осуществления бюджетных полномочий на территориях субъектов Российской Федерации.
1.Бюджетным кодексом РФ.9 (от 31.07.1998г. №145-ФЗ –ПРИНЯТ ГД РФ 17.07.1998 г; ред.30.04.2010 г.)
Бюджетный кодекс Российской Федерации устанавливает общие принципы бюджетного законодательства Российской Федерации, организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, правовое положение субъектов бюджетных правоотношений, определяет основы бюджетного процесса и межбюджетных отношений в Российской Федерации, порядок исполнения судебных актов по обращению взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, основания и виды ответственности за нарушение бюджетного законодательства Российской Федерации.
(в ред. Федеральных законов от 20.08.2004 N 120-ФЗ, от 27.12.2005 N 197-ФЗ)
а)Статья 129. Формы межбюджетных трансфертов, предоставляемых из федерального бюджета.
б)Глава 16 Бюджетного кодекса Российской Федерации устанавливает законодательный порядок перераспределения бюджетных средств путем использования различных форм межбюджетных трансфертов.
2.Законом Калининградской области «О контрольно-счетной палате Калининградской области»
(принят Калининградской областной Думой четвертого созыва 25 марта 2010 года)
Контрольно счетная палата проводит анализ межбюджетных отношений в Калининградской области, осуществляет контроль местных бюджетов - получателей межбюджетных трансфертов из областного бюджета.
3. Инструкцией по бюджетному учету N 148н, утвержденную Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2008 г., Приказом Минфина России от 3 июля 2009 г. N 69н "О внесении изменений в Инструкцию по бюджетному учету, утвержденную Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 2008 г. N 148н".
(13 августа 2009 года приказ Минфина России от 3 июля 2009 г. N 69н прошел государственную регистрацию в Минюсте России (регистрационный номер 14524).)
4. Законом Калининградской области «О бюджетных отношениях» (Принят Калининградской областной Думой четвертого созыва
25 сентября 2008 года)(в ред. Законов Калининградской области
от 26.12.2008 N 318, от 31.03.2010 N 423)
Настоящий Закон устанавливает нормы взаимоотношений между органами государственной власти Калининградской области и органами местного самоуправления, а также между органами местного самоуправления муниципальных районов и входящих в их состав поселений в части установления нормативов отчислений от федеральных и региональных налогов и сборов в местные бюджеты и предоставления межбюджетных трансфертов, законодательное регулирование которых в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации относится к полномочиям субъектов Российской Федерации.
Статья 2. Закона регулирует Общие положения по предоставлению межбюджетных трансфертов
1. В областном бюджете предусматриваются следующие трансферты местным бюджетам:
дотации на выравнивание бюджетной обеспеченности поселений;
дотации на выравнивание бюджетной обеспеченности муниципальных районов (городских округов);
субсидии;
иные межбюджетные трансферты;субвенции.
Межбюджетные трансферты - средства, предоставляемые одним бюджетом бюджетной системы Российской Федерации другому бюджету бюджетной системы Российской Федерации.
Документом, служащим основанием для отражения в бюджетном учете расчетов между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации по межбюджетным трансфертам, предоставляемым согласно законодательству Российской Федерации, является Уведомление по расчетам между бюджетами по межбюджетным трансфертам (ф. 0504817) (далее - Уведомление ф. 0504817).
Уведомление ф. 0504817 формируется главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств как получателем бюджетных средств, которому предоставлено право исполнения части бюджета по предоставлению межбюджетных трансфертов (далее - главный администратор бюджетных средств) на операции: по доведению утвержденного объема межбюджетного трансферта; подтверждению произведенных расходов по межбюджетным трансфертам; возврату неиспользованных остатков целевых средств. После чего указанное Уведомление ф. 0504817 и его заверенная копия направляются соответственно администратору доходов бюджета от предоставления межбюджетных трансфертов (далее - администратор доходов бюджета) и финансовому органу бюджета, получающего межбюджетный трансферт.
Уведомление ф. 0504817 служит основанием для отражения в бюджетном учете расчетов между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации по межбюджетным трансфертам, а также для подтверждения неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов, предоставленных в форме субсидий, субвенций или иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, и потребности в них в очередном финансовом году.
Учет операций по межбюджетным трансфертам ведется в Журнале по прочим операциям (ф. 0504071). Записи в Журнале по прочим операциям (ф. 0504071) как главным администратором бюджетных средств, так и администратором доходов бюджета отражаются датой составления Уведомления ф. 0504817.
Отражение в бюджетном учете операций по предоставлению (получению) межбюджетных трансфертов в форме субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевой характер (далее - целевые средства), осуществляется следующими записями:
у главного администратора бюджетных средств бюджета, передающего трансферт
Дебет КРБ 1 501 13 251
"Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 502 11 251
"Принятые бюджетные обязательства на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- принятие бюджетных обязательств на основании нормативно-правового акта, договора (соглашения) о предоставлении целевых средств. Сумма принятых обязательств отражается в графе 3 "Утверждено бюджетных назначений на год" Уведомления ф. 0504817, в том числе на сумму изменений: увеличение со знаком "плюс", уменьшение со знаком "минус";
Дебет КРБ 1 302 12 830
"Уменьшение кредиторской задолженности по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 304 05 251
"Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- перечисление целевых средств в порядке компенсации;
Дебет КРБ 1 206 12 560
"Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 304 05 251
"Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- перечисление целевых средств в порядке авансирования;
Дебет КРБ 1 401 01 251
"Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 302 12 730
"Увеличение кредиторской задолженности по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление сумм фактических расходов по целевым средствам на основании Уведомления ф. 0504817, сформированного главным администратором бюджетных средств. Сумма принятых расходов отражается в графе 4 "Расходы, подтвержденные документами" на основании отчета о расходах, источником финансового обеспечения которых являются целевые средства (в порядке авансирования или компенсации);
Дебет КРБ 1 302 12 830
"Уменьшение кредиторской задолженности по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- зачет ранее перечисленных целевых средств, переданных в порядке авансирования;
Дебет КРБ 1 304 05 251
"Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- получение остатка неиспользованных целевых средств, переданных в текущем году;
Дебет КДБ1 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление задолженности по возврату неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет;
Дебет КДБ1 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ1 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- получение возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет;
Дебет КРБ 1 401 01 251
"Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- принятие к учету сумм целевых средств прошлых отчетных периодов, ошибочно отнесенных на финансовый результат (расходы/доходы) со знаком "минус";
Дебет КДБ1 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КРБ 1 206 12 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление задолженности по возврату неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
Дебет КДБ1 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ1 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- получение возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
у администратора доходов бюджета, получающего межбюджетный трансферт (главный распорядитель бюджетных средств)
Дебет КРБ1 1 503 11 000
"Доведенные бюджетные ассигнования"
Кредит КРБ1 1 503 12 000
"Бюджетные ассигнования к распределению"
- принятие к учету доведенных до главного распорядителя бюджетных средств бюджетных ассигнований;
Дебет КРБ1 1 503 12 000
"Бюджетные ассигнования к распределению"
Кредит КРБ1 1 503 13 000
"Бюджетные ассигнования получателей бюджетных средств и администраторов выплат по источникам"
- доведение главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств бюджетных ассигнований себе как получателю бюджетных средств;
Дебет КРБ1 1 503 13 000
"Бюджетные ассигнования получателей бюджетных средств и администраторов выплат по источникам"
Кредит КРБ1 1 502 11 000
"Принятые бюджетные обязательства"
- принятие бюджетных обязательств, источником финансового обеспечения которых являются целевые средства, на основании нормативно-правового акта, договора (соглашения);
Дебет КДБ 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- поступление целевых средств в порядке компенсации или авансирования;
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ 1 401 01 151
"Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление сумм фактических доходов по целевым средствам на основании Уведомления ф. 0504817, сформированного главным администратором бюджетных средств. Сумма принятых расходов отражается в графе 4 "Расходы, подтвержденные документами" на основании отчета о расходах, источником финансового обеспечения которых являются целевые средства (в порядке авансирования или компенсации);
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- возврат остатка неиспользованных целевых средств, полученных в текущем году;
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ2 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление задолженности по возврату неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет;
Дебет КДБ2 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ2 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- перечисление возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет;
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ 1 401 01 151
"Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- принятие к учету сумм целевых средств прошлых отчетных периодов, ошибочно отнесенных на финансовый результат (расходы/доходы) со знаком "минус";
Дебет КДБ 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ2 1 205 05 660
"Уменьшение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- начисление задолженности по возврату неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
Дебет КДБ2 1 205 05 560
"Увеличение дебиторской задолженности по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КДБ2 1 210 02 151
"Расчеты с финансовыми органами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- перечисление возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
у финансового органа (органа управления государственным внебюджетным фондом) соответствующего бюджета, передающего межбюджетный трансферт
Дебет КРБ 1 402 01 251
"Выбытия средств бюджета за счет перечислений другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КИФ 1 202 01 610
"Выбытия средств с единого счета бюджета"
- перечисление целевых средств в порядке компенсации или авансирования;
Дебет КИФ 1 202 01 510
"Поступления средств на единый счет бюджета"
Кредит КРБ 1 402 01 251
"Выбытия средств бюджета за счет перечислений другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации"
- получение остатка неиспользованных целевых средств, переданных в текущем году;
Дебет КИФ 1 202 01 510
"Поступления средств на единый счет бюджета"
Кредит КДБ1 1 402 01 151
"Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- получение возврата неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет. Аналогичная запись делается при получении неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат;
у финансового органа (органа управления государственным внебюджетным фондом) соответствующего бюджета, получающего межбюджетный трансферт
Дебет КРБ1 1 503 19 000
"Утвержденные бюджетные ассигнования"
Кредит КРБ1 1 503 11 000
"Доведенные бюджетные ассигнования"
- внесение изменений в сводную бюджетную роспись в части увеличения (уменьшения) бюджетных ассигнований по главному распорядителю бюджетных средств;
Дебет КРБ1 1 503 11 000
"Доведенные бюджетные ассигнования"
Кредит КРБ1 1 503 12 000
"Бюджетные ассигнования к распределению"
- принятие к учету доведенных до главного распорядителя бюджетных средств бюджетных ассигнований;
Дебет КРБ1 1 503 12 000
"Бюджетные ассигнования к распределению"
Кредит КРБ1 1 503 13 000
"Бюджетные ассигнования получателей бюджетных средств и администраторов выплат по источникам"
- доведение главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств бюджетных ассигнований себе как получателю бюджетных средств;
Дебет КИФ 1 202 01 510
"Поступления средств на единый счет бюджета"
Кредит КДБ 1 402 01 151
"Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
- поступление целевых средств в порядке компенсации или авансирования;
Дебет КДБ 1 402 01 151
"Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КИФ 1 202 01 610
"Выбытия средств с единого счета бюджета"
- возврат остатка неиспользованных целевых средств, полученных в текущем году;
Дебет КДБ2 1 402 01 151
"Поступления в бюджет от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации"
Кредит КИФ 1 202 01 610
"Выбытия средств с единого счета бюджета"
- перечисление возврата остатка неиспользованных целевых средств прошлых лет. Аналогичная запись делается при перечислении неиспользованных остатков целевых средств прошлых лет, ошибочно отнесенных на финансовый результат.
Введена новая форма Уведомления (ф. 0504817) (далее - Уведомление) существенно отличается от предыдущей. Однако следует заметить, что те учреждения, которые оформили своевременно расчеты по межбюджетным трансфертам Уведомлениями по форме, утвержденной Инструкцией N 148н до внесения в нее изменений, совершенно безболезненно продолжат оформление указанных расчетов по новой форме, так как все показатели, указываемые ранее в табличной части документа, кроме показателей суммы фактически перечисленных денежных средств (кассовое исполнение перечислений по межбюджетным трансфертам), вошли в табличную часть новой формы документа.
Вместе с тем как в форме, так и в порядке ее заполнения есть существенные новшества:
- уточнено наименование формы. Теперь из наименования однозначно следует, что документ оформляется только по предоставлению межбюджетных трансфертов, а не в целом по межбюджетным расчетам;
- в заголовочной части указывается наименование администратора доходов бюджета от предоставления межбюджетных трансфертов - главного распорядителя бюджетных средств, уполномоченного в соответствии с законодательством осуществлять расходы, источником финансового обеспечения которых является предоставляемый трансферт. Именно в его адрес в возможно короткий срок должно быть направлено Уведомление;
- в заголовочной части новой формы предусмотрено отражение наименования межбюджетного трансферта и кода целевой статьи расходов по бюджетной классификации Российской Федерации, по которой предусмотрено предоставление трансферта.
Изменения в таблице содержательной части Уведомления:
- коды бюджетной классификации, отражаемые в графе 1 (коды расходов, доходов от возврата неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов прошлых лет) и в графе 5 (коды доходов), должны содержать все разряды кода (20 разрядов), с обязательным отражением в 1-3 разрядах кода расходов, доходов - кода главного распорядителя бюджетных средств, главного администратора доходов бюджета соответственно;
- Уведомление как первичный документ должно формироваться на каждую операцию, которая влияет на расчеты по межбюджетным трансфертам. В связи с этим одно Уведомление может содержать одновременно показатели, отраженные в графах 3 и 4, но в следующих ситуациях: при условии, что на дату формирования Уведомления об объеме утвержденных бюджетных назначений (их изменений) по предоставлению дотаций (межбюджетных трансфертов, не имеющих целевого назначения) были произведены перечисления средств по указанным трансфертам;
- при условии, что на дату формирования Уведомления об объеме утвержденных бюджетных назначений (их изменений) по предоставлению субсидии, субвенции или межбюджетного трансферта, имеющего целевое назначение, был получен отчет о расходах, источником финансового обеспечения которых являлся соответствующий трансферт.
Серьезная проблема формирования Уведомлений заключается в том, что многие главные распорядители бюджетных средств - органы, уполномоченные производить предоставление соответствующих межбюджетных трансфертов (уполномоченный орган), на которые и возлагается обязанность по формированию Уведомлений, до сих пор не в полном объеме осуществили их формирование или Уведомления сформировали, но не направили их главным администраторам доходов бюджета, получающим межбюджетный трансферт.
Если дело обстоит именно так, то сейчас такому уполномоченному органу следует в максимально короткий срок оформить Уведомление по форме, утвержденной Приказом N 69н, с отражением в соответствующих графах (построчно!) всех показателей, определяющих расчеты по межбюджетному трансферту на момент формирования Уведомления.
В соответствии с внесением изменений в статью 242 Бюджетного кодекса приказом Минфина России от 11 июня 2009 г. N 51н были приняты Общие требования к порядку взыскания в доход бюджетов неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов, полученных в форме субсидии, субвенции, и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, и Порядок взыскания неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов, предоставленных из федерального бюджета, которые предусматривают оформление уполномоченным органом решения о подтверждении потребности в неиспользованном остатке межбюджетного трансферта, сформированном на начало финансового года путем составления Уведомления, в порядке, предусмотренном Инструкцией N 148н в редакции Приказа N 69н;
5. Здесь нужно руководствоваться Приказом Правительства Калининградской области от 25.12.2009 г. №542 ( в редакции приказов Минфина КО от 31.12.2009 г № 557, от 15.01.2010 № 9, от 16.03.2010 № 99) в котором утвержден Порядок взыскания в доход областного бюджета неиспользованных остатков межбюджетных трансфертов, переданных в форме субвенций, субсидий и иных межбюджетных трансфертов местным бюджетам.
В 2010 г. вступают в действие очередные поправки к Бюджетному кодексу, вступил в силу Закон от 2 декабря 2009 г. N 308-ФЗ "О федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 - 2012 годов" (далее - Закон N 308-ФЗ). Кроме того, во исполнение указанных законов вступили в силу нормативно-правовые акты Правительства Российской Федерации, Минфина России и других ведомств. Это внесло соответствующие коррективы во взаимоотношения главных распорядителей (распорядителей) и получателей средств федерального бюджета с органами Федерального казначейства.
Порядок предоставления в 2009 - 2010 гг. субсидий, субвенций, иных межбюджетных трансфертов (имеющих целевое назначение), направленных из федерального бюджета в бюджеты субъектов Российской Федерации (местные бюджеты)
и осуществление операций по расходам бюджетов субъектов Российской Федерации (местных бюджетов) за счет указанных целевых средств согласно п. 4 ст. 12 Закона N 308-ФЗ гласит, что в 2010 г. операции с указанными целевыми средствами при исполнении бюджетов субъектов Российской Федерации будут осуществляться на лицевых счетах, открытых ПБС субъектов Российской Федерации в органах Федерального казначейства. А при их передаче из бюджетов субъектов Российской Федерации в местные бюджеты - на лицевых счетах, открытых получателям средств местных бюджетов в органах Федерального казначейства.
Органы Федерального казначейства осуществляют учет субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, перечисленных из федерального бюджета в бюджет субъекта Российской Федерации (местный бюджет), в соответствии с присвоенными ими кодами цели, которые присваиваются органами Федерального казначейства при поступлении целевых средств из федерального бюджета на балансовый счет N 40101 на основании информации, указанной в поле "Назначение платежа" расчетного документа (п. 8 Порядка, утвержденного Приказом Минфина России от 5 сентября 2008 г. N 92н "Об утверждении Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации"). Для этого Федеральное казначейство разработало справочник кодов цели, в котором соответствующей субсидии, субвенции и иному межбюджетному трансферту, имеющему целевое назначение, присвоен код цели в привязке к конкретному коду классификации расходов бюджетов Российской Федерации (федеральный бюджет) и коду классификации доходов бюджетов Российской Федерации (бюджет субъекта Российской Федерации).
Суммы поступлений в установленном порядке будут закрепляться за соответствующим администратором доходов бюджета субъекта Российской Федерации (местных бюджетов) и отражаться на лицевом счете администратора доходов бюджета (04 лицевой счет). При зачислении сумм поступлений на 04 лицевой счет соответствующему администратору доходов бюджета субъекта Российской Федерации выдается Выписка из лицевого счета администратора доходов бюджета (с приложением первичных документов).
Если в поле "Назначение платежа" отсутствует информация, позволяющая однозначно определить принадлежность субсидий, субвенций и иных межбюджетных трансфертов, имеющих целевое назначение, к коду цели, то указанные суммы поступлений учитываются органом Федерального казначейства по соответствующему коду бюджетной классификации "Невыясненные поступления, зачисляемые в бюджеты субъектов Российской Федерации" ("Невыясненные поступления, зачисляемые в местные бюджеты"). Соответственно, администратору доходов выдается Запрос на выяснение принадлежности поступлений (с приложением первичных документов), и затем в установленном порядке осуществляется уточнение поступивших сумм.
Далее органы Федерального казначейства осуществляют зачисление целевых средств в доход бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) на балансовый счет N 40201 (40204) с отражением указанных сумм поступлений в соответствующей отчетности (с кодом цели).
Потом в Порядке, установленном Приказом Федерального казначейства от 10 октября 2008 г. N 8н "О Порядке кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядке осуществления органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов" (далее - Приказ N 8н), в орган Федерального казначейства представляются Расходные расписания или Реестры расходных расписаний для последующего отражения бюджетных данных, указанных в представленных документах, на лицевом счете ПБС, открытом получателю средств бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) в соответствующем органе Федерального казначейства.
При этом согласно указаниям по заполнению Расходных расписаний (п. 4.3 Приказа N 8н) в разделах "Бюджетные ассигнования", "Лимиты бюджетных обязательств" (в графе 5 "примечание"), а также в разделе "Предельные объемы финансирования" (в графе 3 "Примечание") перед текстовым примечанием в скобках указывается код цели субсидии (субвенции), иного межбюджетного трансферта, имеющего целевое назначение.
Кассовый расход осуществляется в установленном порядке на основании платежных документов получателей средств бюджета субъекта Российской Федерации (местных бюджетов). При этом в Заявке на кассовый расход в разд. 5 "Расшифровка заявки на кассовый расход" (в графе 8) перед текстовым примечанием в скобках указывается код цели.
Вместе с платежным документом в орган Федерального казначейства могут представляться и документы, подтверждающие обоснованность платежа (если их представление в орган Федерального казначейства предусматривается соответствующим нормативно-правовым актом Правительства РФ по предоставлению конкретной субсидии, субвенции, иного межбюджетного трансферта или в соответствии с Соглашением об осуществлении органом Федерального казначейства отдельных функций по исполнению бюджета субъекта Российской Федерации (местного бюджета) при кассовом обслуживании им исполнения бюджета).
Суммы поступлений и выплат в части соответствующих целевых средств могут не совпадать. Субъект Российской Федерации (муниципальное образование), не получив средств на определенные цели, вправе направить на их достижение свои собственные доходы и впоследствии не ставить вопрос о компенсации кассовых расходов, как это было раньше.
Приказом Федерального казначейства от 7 октября 2008 г. N 7н "О Порядке открытия и ведения лицевых счетов Федеральным казначейством и его территориальными органами" введен новый лицевой счет для учета операций по переданным полномочиям получателя бюджетных средств, который предназначен для отражения операций в соответствии с переданными полномочиями получателя бюджетных средств.
В 2009 г. указанный лицевой счет не работал, поскольку в Бюджетном кодексе не было закреплено право передачи полномочий одного получателя бюджетных средств другому. Для реализации данной функции Минфин России совместно с Федеральным казначейством подготовил поправки к Бюджетному кодексу о наделении получателя бюджетных средств правом передачи своих полномочий другому получателю и о наделении Федерального казначейства правом открывать лицевой счет для учета операций по переданным полномочиям получателя бюджетных средств <1>. После принятия поправок получателю бюджетных средств, передающему полномочия, может быть открыт лицевой счет распорядителя бюджетных средств, а также лицевые счета для учета операций по переданным полномочиям получателя бюджетных средств по каждому переданному полномочию. При этом лицевой счет распорядителя бюджетных средств будет открыт органу государственной власти (муниципального образования), передающему полномочия, а лицевой счет для учета операций по переданным полномочиям получателя бюджетных средств открывается в органе Федерального казначейства по месту административно-территориального нахождения ПБС, которому передаются полномочия.
--------------------------------
<1> Данные нормы вступят в силу в течение 2010 г.
Отдельные бюджетные полномочия получателя бюджетных средств могут быть переданы другим получателям только в рамках исполнения соответствующего бюджета.
Данный счет может использоваться, например, отдельными органами государственной власти, не имеющими своих территориальных органов, для осуществления бюджетных полномочий на территориях субъектов Российской Федерации.
Указанный счет имеет огромное значение для федерального уровня, так как
именно на этом уровне существует много главных распорядителей средств
федерального бюджета, у которых отсутствуют территориальные органы.
Такие ГРБС смогут делегировать свои полномочия другому федеральному
получателю бюджетных средств, находящемуся на территории, где у них есть
хозяйственные интересы, который от их имени будет осуществлять операции
взаимодействия с органами Федерального казначейства.
Вопрос № 8
Организация “ПОКУПАТЕЛЬ” в октябре 2008 года заключила контракт на поставку товара с иностранной фирмой “ПРОДАВЕЦ”. В этом же месяце “ПРОДАВЕЦ” отгрузил, а “ПОКУПАТЕЛЬ” получил товар в полном объеме, предусмотренном контрактом.
На дату поступления товара в бухгалтерском учете “ПОКУПАТЕЛЯ” сформировалась кредиторская задолженность в сумме 100 000,00 евро, или 3 408 000 руб. (курс евро на дату поступления товара – 34,08 руб./евро).
ПОКУПАТЕЛЬ по данному обязательству рассчитался единовременно только 23.03.2010 г.
Кредиторская задолженность в бухгалтерском учете переоценивалась на отчетную дату, и ввиду роста курса евро формировались убытки. По состоянию на 31.12.2009 г. в бухгалтерском учете сумма переоцененной задолженности составила 4 339 000 руб.
В налоговом учете вышеуказанные убытки не учитывались в связи с тем, что операций по контракту не было и бухгалтер не решилась включить данные убытки в расчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
На момент погашения (23.03.2010 г.) сумма задолженности в рублевом эквиваленте составила 3 963 000 руб. (100 000 евро по курсу 39,63 руб./евро). В I квартале 2010 года возникла положительная курсовая разница (прибыль), которая была учтена как в налоговом, так и в бухгалтерском учете.
Вопросы:
1. Дайте оценку ситуации с формированием курсовых разниц в налоговом учете при условии отсутствия в течение длительного времени операций по данному долговому обязательству.
2. Предложите вариант решения вопроса учета курсовых разниц в налоговом учете.
Ситуацию рассматривать на момент погашения задолженности, то есть исходя из отчетного периода по налогу на прибыль - I квартал 2010 г.
Член жюри: Шестакова Галина Сергеевна
В соответствии с п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе
доходов (расходов) налогоплательщиков для целей налогообложения прибыли
организаций учитываются положительные (отрицательные) курсовые разницы,
возникающие от переоценки требований (обязательств), стоимость которых
выражена в иностранной валюте, проводимой в связи с изменением
официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ.
При этом, при применении метода начисления, доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения прибыли организаций пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (расхода) (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). Указанные курсовые разницы, учитываемые в составе внереализационных доходов (расходов), подлежат признанию на дату прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Бухгалтер в рассматриваемой ситуации должен был в налоговом учете делать переоценку обязательства (возникшей с октября 2008 года кредиторской задолженности) на последнее число отчетного периода (квартала). В бухгалтерском учете такая переоценка делается также на последнее число месяца (согласно ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте).
Фактически, бухгалтер делал переоценку в бухгалтерском учете на последе число месяца. В налоговом учете переоценка делалась, но ее результаты (убытки в связи с ростом курса евро) не включались в расходы. В 1 квартале 2010 года на дату погашения кредиторской задолженности (23 марта 2010 г.) в бухгалтерском и налоговом учете бухгалтер отразил прибыль в результате снижения курса евро по сравнению с курсом на 31 декабря 2009 года.
Действия бухгалтера привели к тому, что предприятию придется заплатить налог на прибыль, которого можно было избежать. Для того чтобы не платить излишний налог на прибыль я предлагаю бухгалтеру сделать следующее.
С 1 января 2010 г. пункт 1 ст. 54 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11. 08 №224-ФЗ) дополнен новым положением: корректировать базу налогового (отчетного) периода, в котором выявлены ошибки или искажения, относящиеся к прошлым периодам, можно, если допущенные ошибки (искажения) привели к переплате налога. К излишней уплате налога на прибыль организаций могут привести, в том числе, и не учтенные в момент возникновения расходы. Осуществляя такой перерасчет, налогоплательщик отражает в составе соответствующей группы (вида) расходов (расходы на оплату труда, амортизация, внереализационные расходы и т.д.) отчетного (налогового) периода, в котором выявлена ошибка, сумму выявленного своевременно не учтенного расхода (Письмо Минфина РФ от 18.03.10 №03-03-06/1/148).
Таким образом, чтобы не подавать уточненные декларации с включенными внереализационными расходами (курсовой разницей) за каждый квартал прошлых периодов, бухгалтер может учесть эти расходы в декларации по налогу на прибыль за 1 квартал 2010 г.
При этом, при применении метода начисления, доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения прибыли организаций пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (расхода) (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). Указанные курсовые разницы, учитываемые в составе внереализационных доходов (расходов), подлежат признанию на дату прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Бухгалтер в рассматриваемой ситуации должен был в налоговом учете делать переоценку обязательства (возникшей с октября 2008 года кредиторской задолженности) на последнее число отчетного периода (квартала). В бухгалтерском учете такая переоценка делается также на последнее число месяца (согласно ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте).
Фактически, бухгалтер делал переоценку в бухгалтерском учете на последе число месяца. В налоговом учете переоценка делалась, но ее результаты (убытки в связи с ростом курса евро) не включались в расходы. В 1 квартале 2010 года на дату погашения кредиторской задолженности (23 марта 2010 г.) в бухгалтерском и налоговом учете бухгалтер отразил прибыль в результате снижения курса евро по сравнению с курсом на 31 декабря 2009 года.
Действия бухгалтера привели к тому, что предприятию придется заплатить налог на прибыль, которого можно было избежать. Для того чтобы не платить излишний налог на прибыль я предлагаю бухгалтеру сделать следующее.
С 1 января 2010 г. пункт 1 ст. 54 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26.11. 08 №224-ФЗ) дополнен новым положением: корректировать базу налогового (отчетного) периода, в котором выявлены ошибки или искажения, относящиеся к прошлым периодам, можно, если допущенные ошибки (искажения) привели к переплате налога. К излишней уплате налога на прибыль организаций могут привести, в том числе, и не учтенные в момент возникновения расходы. Осуществляя такой перерасчет, налогоплательщик отражает в составе соответствующей группы (вида) расходов (расходы на оплату труда, амортизация, внереализационные расходы и т.д.) отчетного (налогового) периода, в котором выявлена ошибка, сумму выявленного своевременно не учтенного расхода (Письмо Минфина РФ от 18.03.10 №03-03-06/1/148).
Таким образом, чтобы не подавать уточненные декларации с включенными внереализационными расходами (курсовой разницей) за каждый квартал прошлых периодов, бухгалтер может учесть эти расходы в декларации по налогу на прибыль за 1 квартал 2010 г.
По строке 300 Приложения №2 к листу 02 надо указать общую сумму убытков,
которые приравниваются к внереализационным расходам (п. 2 ст. 265 НК
РФ). Из этой суммы следует выделить сумму убытков прошлых налоговых
периодов, выявленных в отчетном (налоговом) периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265
НК РФ), и отразить ее по строке 301. В рассматриваемой ситуации в строке
300 и 301 бухгалтер отразит 931,0 тыс. руб.
Вопрос № 9
В период применения обычной системы налогообложения (2005 г.) организацией приобретено здание, срок эксплуатации которого определен продолжительностью 50 лет. В последующие четыре года организация применяла УСН с объектом обложения “доходы”, а затем (2010 г.) сменила объект обложения на “доходы минус расходы”. Как учитывается для целей налогообложения остаточная стоимость указанного основного средства в период применения организацией УСН с объектом обложения “доходы минус расходы”?
Член жюри: Усенкова Галина Сергеевна
Жизнь заставила организацию обратилась в Минфин (Письмо Минфина России
от 29.12.2009 N 03-11-06/2/268) за разъяснениями по следующей ситуации.
Изначально ею применялась общая система налогообложения, после чего
компания перешла на УСН с объектом налогообложения «доходы».
Впоследствии объект был изменен на «доходы минус расходы». Вправе ли
компания в период применения УСН с объектом «доходы минус расходы»
учесть остаточную стоимость ОС, приобретенных на общем режиме
налогообложения (прямо совпадение с «нашим» случаем), а также тех
основных средств, которые были куплены в период применения УСН с
объектом «доходы»?
Финансовое ведомство дало отрицательный ответ в обоих случаях. В соответствии с п. 4 ст. 346.17 НК РФ в случае смены объекта налогообложения «доходы» на «доходы минус расходы» затраты, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект «доходы», при исчислении налоговой базы не учитываются. Поэтому, как указывает Минфин, остаточная стоимость основных средств, приобретенных при применении УСН с объектом «доходы», после смены объекта налогообложения признаваться не может. Если организация перешла с общего режима налогообложения на УСН с объектом «доходы», а затем сменила объект налогообложения, то остаточная стоимость ОС, приобретенных на общем режиме, также не определяется.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, при применении УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы» налогоплательщики вправе учесть затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. п. 3 и 4 данной статьи).
В расходах признаются затраты по основным средствам, которые приобретаются в период применения УСН (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ), а также остаточная стоимость ОС, приобретенных до перехода на упрощенную систему налогообложения (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 Кодекса) - Письмо Минфина России от 29.12.2009 N 03-11-06/2/268.
Из норм пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ следует, что расходы на приобретение основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет, осуществленные до перехода на УСН, принимаются в течение первых 10 лет применения УСН равными долями стоимости основных средств.
Согласно абз. 7 данного подпункта в случае, если налогоплательщик перешел на УСН с иных режимов налогообложения, стоимость основных средств и нематериальных активов учитывается в порядке, установленном п. п. 2.1 и 4 ст. 346.25 НК РФ.
Пунктом 2.1 ст. 346.25 НК РФ установлено, что при переходе организации на УСН в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСН, в виде разницы цены приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммы начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.
Письмом Минфина России от 10.10.2006 N 03-11-02/217 дано разъяснение, что при смене объекта налогообложения с «доходов» на «доходы, уменьшенные на величину расходов» остаточная стоимость основных средств, приобретенных до перехода на УСН, учитывается в составе расходов после изменения объекта налогообложения в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.
Проявляя уважением к позиции МинФина в Письме Минфина России от 29.12.2009 N 03-11-06/2/268, стоит иметь в виду, что в то же время в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено никаких ограничений на признание в расходах (после смены объекта налогообложения «доходы» на «доходы минус расходы») стоимости тех ОС, которые были приобретены до перехода на УСН.
Пункт 4 ст. 346.17 НК РФ содержит запрет на учет расходов, понесенных в период применения УСН с объектом «доходы». В силу пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.
Таким образом, организация, перешедшая с общего режима налогообложения на УСН с объектом «доходы», отражает остаточную стоимость оборудования, приобретенного до перехода на УСН, на дату такого перехода, т.е. в нашем вопросе на 1 января 2006 г. Это следует из норм п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ.
В период применения организацией УСН с объектом налогообложения «доходы» расходы на его приобретение при исчислении налога, взимаемого в связи с применением УСН, не учитываются и погашаются за счет средств, остающихся после налогообложения, вне зависимости от наличия или отсутствия прибыли.
Глава 26.2 НК РФ не содержит переходных положений, связанных со сменой объекта налогообложения налогоплательщиками, применяющими УСН. Следовательно, при смене объекта налогообложения с «доходов» на «доходы, уменьшенные на величину расходов» остаточная стоимость вышеуказанного здания учитывается в составе расходов на дату перехода на УСН (а не на дату смены объекта налогообложения). Таково требование п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ.
В соответствии с п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ также ограничивается возможность определить остаточную стоимость (и, как следствие, учесть ее в расходах) только в отношении основных средств, приобретенных на УСН с объектом «доходы». Поэтому организация вправе признать остаточную стоимость ОС, приобретенных до перехода на УСН, после смены объекта налогообложения на «доходы минус расходы».
Если же посмотреть старые разъяснения, то они довольно противоречивы. В разных письмах Минфин предлагал:
(или) вовсе не определять остаточную стоимость на дату перехода на «доходно-расходную» УСНО - Письмо Минфина России от 13.11.2007 N 03-11-02/266.
(или) определять остаточную стоимость в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ - Письмо Минфина России от 10.10.2006 N 03-11-02/217. Что кроется за этой загадочной фразой, сложно сказать;
(или) считать остаточную стоимость ОС на дату перехода на «доходно-расходную» УСНО равной остаточной стоимости этого ОС на дату перехода с общего режима налогообложения на «доходную» УСНО - Письмо Минфина России от 03.03.2006 N 03-11-04/2/54.
При этом возникает другой вопрос: какая часть стоимости данных основных средств может быть учтена в расходах и в каком порядке? В пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ говорится следующее. По основным средствам, срок полезного использования которых менее трех лет, затраты учитываются в течение первого календарного года применения УСН. Расходы на приобретение (создание) ОС со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно признаются частями: 50 процентов стоимости - в первый календарный год применения УСН, 30 процентов - во второй и 20 процентов - в третий. Если срок полезного использования основного средства свыше 15 лет («наш случай»), его остаточная стоимость учитывается в расходах в течение первых 10 лет применения УСН равными долями.
НО! Отмечу, что в данном случае в Налоговом кодексе РФ начало признания расходов связано именно с началом применения упрощенной системы налогообложения. Поэтому, например, учесть расходы по ОС со сроком полезного использования до трех лет («не наш случай») после смены объекта налогообложения нельзя. Они могут быть признаны только в первый календарный год применения УСН, а в этот период использовался объект налогообложения «доходы». По иным же основным средствам в расходах может быть учтена только та часть стоимости, которая по правилам пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ приходится на период применения УСН с объектом «доходы минус расходы». Так, если организация сменила объект налогообложения (делать это можно ежегодно - п. 2 ст. 346.14 НК РФ) после 4 лет применения УСН, то по основным средствам со сроком полезного использования свыше 15 лет («наш случай»,) - 60 процентов, приходящихся на следующие шесть лет применения спецрежима).
Расходы на приобретение оборудования со сроком полезного использования 50 лет и остаточной стоимостью х руб. (в задаче ничего не сказано про размер остаточной стоимости), осуществленные до перехода на УСН, принимаются в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 и пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ. Это означает, что указанные расходы учитываются в течение оставшихся 6 лет (10 лет - 4 года) применения УСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов» равными долями по х/24 руб. в квартал (х руб. / 6 лет / 4 кв.) и отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.
Вывод: необходимо рассчитывать годовую норму амортизации по формуле (х)/6, где 6 – 6 оставшихся лет, т.е. 10 лет минус 4 года применения «доходной» упрощенки.
При этом стоит иметь в виду, что показатель х (остаточная стоимость ОС при переходе на доходно-расходную УСН) определяется по следующей формуле:
Финансовое ведомство дало отрицательный ответ в обоих случаях. В соответствии с п. 4 ст. 346.17 НК РФ в случае смены объекта налогообложения «доходы» на «доходы минус расходы» затраты, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект «доходы», при исчислении налоговой базы не учитываются. Поэтому, как указывает Минфин, остаточная стоимость основных средств, приобретенных при применении УСН с объектом «доходы», после смены объекта налогообложения признаваться не может. Если организация перешла с общего режима налогообложения на УСН с объектом «доходы», а затем сменила объект налогообложения, то остаточная стоимость ОС, приобретенных на общем режиме, также не определяется.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, при применении УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы» налогоплательщики вправе учесть затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений п. п. 3 и 4 данной статьи).
В расходах признаются затраты по основным средствам, которые приобретаются в период применения УСН (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ), а также остаточная стоимость ОС, приобретенных до перехода на упрощенную систему налогообложения (пп. 3 п. 3 ст. 346.16 Кодекса) - Письмо Минфина России от 29.12.2009 N 03-11-06/2/268.
Из норм пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ следует, что расходы на приобретение основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет, осуществленные до перехода на УСН, принимаются в течение первых 10 лет применения УСН равными долями стоимости основных средств.
Согласно абз. 7 данного подпункта в случае, если налогоплательщик перешел на УСН с иных режимов налогообложения, стоимость основных средств и нематериальных активов учитывается в порядке, установленном п. п. 2.1 и 4 ст. 346.25 НК РФ.
Пунктом 2.1 ст. 346.25 НК РФ установлено, что при переходе организации на УСН в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСН, в виде разницы цены приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммы начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.
Письмом Минфина России от 10.10.2006 N 03-11-02/217 дано разъяснение, что при смене объекта налогообложения с «доходов» на «доходы, уменьшенные на величину расходов» остаточная стоимость основных средств, приобретенных до перехода на УСН, учитывается в составе расходов после изменения объекта налогообложения в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.
Проявляя уважением к позиции МинФина в Письме Минфина России от 29.12.2009 N 03-11-06/2/268, стоит иметь в виду, что в то же время в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено никаких ограничений на признание в расходах (после смены объекта налогообложения «доходы» на «доходы минус расходы») стоимости тех ОС, которые были приобретены до перехода на УСН.
Пункт 4 ст. 346.17 НК РФ содержит запрет на учет расходов, понесенных в период применения УСН с объектом «доходы». В силу пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.
Таким образом, организация, перешедшая с общего режима налогообложения на УСН с объектом «доходы», отражает остаточную стоимость оборудования, приобретенного до перехода на УСН, на дату такого перехода, т.е. в нашем вопросе на 1 января 2006 г. Это следует из норм п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ.
В период применения организацией УСН с объектом налогообложения «доходы» расходы на его приобретение при исчислении налога, взимаемого в связи с применением УСН, не учитываются и погашаются за счет средств, остающихся после налогообложения, вне зависимости от наличия или отсутствия прибыли.
Глава 26.2 НК РФ не содержит переходных положений, связанных со сменой объекта налогообложения налогоплательщиками, применяющими УСН. Следовательно, при смене объекта налогообложения с «доходов» на «доходы, уменьшенные на величину расходов» остаточная стоимость вышеуказанного здания учитывается в составе расходов на дату перехода на УСН (а не на дату смены объекта налогообложения). Таково требование п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ.
В соответствии с п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ также ограничивается возможность определить остаточную стоимость (и, как следствие, учесть ее в расходах) только в отношении основных средств, приобретенных на УСН с объектом «доходы». Поэтому организация вправе признать остаточную стоимость ОС, приобретенных до перехода на УСН, после смены объекта налогообложения на «доходы минус расходы».
Если же посмотреть старые разъяснения, то они довольно противоречивы. В разных письмах Минфин предлагал:
(или) вовсе не определять остаточную стоимость на дату перехода на «доходно-расходную» УСНО - Письмо Минфина России от 13.11.2007 N 03-11-02/266.
(или) определять остаточную стоимость в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ - Письмо Минфина России от 10.10.2006 N 03-11-02/217. Что кроется за этой загадочной фразой, сложно сказать;
(или) считать остаточную стоимость ОС на дату перехода на «доходно-расходную» УСНО равной остаточной стоимости этого ОС на дату перехода с общего режима налогообложения на «доходную» УСНО - Письмо Минфина России от 03.03.2006 N 03-11-04/2/54.
При этом возникает другой вопрос: какая часть стоимости данных основных средств может быть учтена в расходах и в каком порядке? В пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ говорится следующее. По основным средствам, срок полезного использования которых менее трех лет, затраты учитываются в течение первого календарного года применения УСН. Расходы на приобретение (создание) ОС со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно признаются частями: 50 процентов стоимости - в первый календарный год применения УСН, 30 процентов - во второй и 20 процентов - в третий. Если срок полезного использования основного средства свыше 15 лет («наш случай»), его остаточная стоимость учитывается в расходах в течение первых 10 лет применения УСН равными долями.
НО! Отмечу, что в данном случае в Налоговом кодексе РФ начало признания расходов связано именно с началом применения упрощенной системы налогообложения. Поэтому, например, учесть расходы по ОС со сроком полезного использования до трех лет («не наш случай») после смены объекта налогообложения нельзя. Они могут быть признаны только в первый календарный год применения УСН, а в этот период использовался объект налогообложения «доходы». По иным же основным средствам в расходах может быть учтена только та часть стоимости, которая по правилам пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ приходится на период применения УСН с объектом «доходы минус расходы». Так, если организация сменила объект налогообложения (делать это можно ежегодно - п. 2 ст. 346.14 НК РФ) после 4 лет применения УСН, то по основным средствам со сроком полезного использования свыше 15 лет («наш случай»,) - 60 процентов, приходящихся на следующие шесть лет применения спецрежима).
Расходы на приобретение оборудования со сроком полезного использования 50 лет и остаточной стоимостью х руб. (в задаче ничего не сказано про размер остаточной стоимости), осуществленные до перехода на УСН, принимаются в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 и пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ. Это означает, что указанные расходы учитываются в течение оставшихся 6 лет (10 лет - 4 года) применения УСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов» равными долями по х/24 руб. в квартал (х руб. / 6 лет / 4 кв.) и отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм.
Вывод: необходимо рассчитывать годовую норму амортизации по формуле (х)/6, где 6 – 6 оставшихся лет, т.е. 10 лет минус 4 года применения «доходной» упрощенки.
При этом стоит иметь в виду, что показатель х (остаточная стоимость ОС при переходе на доходно-расходную УСН) определяется по следующей формуле:
(Остаточная стоимость ОС при переходе на "доходно-расходную" УСНО) =
(Остаточная стоимость ОС, определенная на дату перехода на "доходную"
УСНО) - (Часть стоимости ОС, которую можно признать в расходах за период
применения УСНО в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Вопрос № 10
Организация приобрела автомобиль в лизинг. В ПТС собственником транспортного средства является лизингодатель, но на временном учете транспортное средство стоит у лизингополучателя (есть об этом отметка в ПТС).
Кто должен платить транспортный налог - лизингодатель или лизингополучатель?
Член жюри: Голубова Вероника Владимировна
Предприятию, эксплуатирующему автомобиль на условиях договора лизинга,
нужно знать следующее. По лизингу «транспортное» налогообложение
определяется тем, за кем зарегистрировано авто, а не тем, у кого оно
состоит на балансе (как это предусмотрено для «имущественного»
налогообложения).
В соответствии со ст. 357 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 Кодекса.
Обязанность государственной регистрации транспортных средств установлена Федеральным законом от 10.12.1995 N 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения».
В соответствии с п. 2 ст. 20 Закона N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах (транспортные средства, оборудование повышенной опасности и другие предметы лизинга), регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя. Я понимаю данную норму следующим образом: между лизингодателем и лизингополучателем должно быть соглашение, на чье имя регистрируется ТС.
В соответствии с п. 3 ст. 20 Закона N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» по соглашению сторон лизингодатель вправе поручить лизингополучателю регистрацию предмета лизинга на имя лизингодателя. При этом в регистрационных документах обязательно указываются сведения о собственнике и владельце (пользователе) имущества.
Правилами регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации (далее - Правила), утвержденными Приказом МВД России от 24.11.2008 N 1001 «О порядке регистрации транспортных средств», предусмотрена возможность регистрации транспортных средств, используемых по договору лизинга, за одним из участников договора лизинга по их письменному соглашению.
Таким образом, организация, владеющая автомобилем по договору лизинга, является плательщиком транспортного налога только в том случае, если по взаимному согласию между ней и лизингодателем данный автомобиль зарегистрирован только на эту организацию.
Вопрос регистрации решается по усмотрению сторон договора лизинга, которым такое право предоставлено п. 48 Правил регистрации автотранспортных средств. При этом в регистрационных документах обязательно указываются сведения о собственнике и владельце (пользователе) имущества (п. 3 ст. 20 Закона о лизинге).
Поставить на учет ТС обязаны их собственники либо лица, от имени собственников владеющие, пользующиеся или распоряжающиеся на законных основаниях ТС. Зарегистрировать автомобиль может лизингодатель, который в таком случае является плательщиком транспортного налога. При этом предусмотрена возможность временной, на срок действия договора лизинга, регистрации за лизингополучателем ТС, зарегистрированного за лизингодателем. Но и в этом случае плательщиком транспортного налога остается лизингодатель. Предприятие, владеющее транспортным средством по договору лизинга, является плательщиком транспортного налога только в одном случае - когда по взаимному согласию между ним и лизингодателем данное ТС зарегистрировано только на лизингополучателя (Письма Минфина России от 24.03.2009 N 03-05-05-04/01, от 30.06.2008 N 03-05-05-04/14).
В соответствии со ст. 357 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 Кодекса.
Обязанность государственной регистрации транспортных средств установлена Федеральным законом от 10.12.1995 N 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения».
В соответствии с п. 2 ст. 20 Закона N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах (транспортные средства, оборудование повышенной опасности и другие предметы лизинга), регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя. Я понимаю данную норму следующим образом: между лизингодателем и лизингополучателем должно быть соглашение, на чье имя регистрируется ТС.
В соответствии с п. 3 ст. 20 Закона N 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» по соглашению сторон лизингодатель вправе поручить лизингополучателю регистрацию предмета лизинга на имя лизингодателя. При этом в регистрационных документах обязательно указываются сведения о собственнике и владельце (пользователе) имущества.
Правилами регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации (далее - Правила), утвержденными Приказом МВД России от 24.11.2008 N 1001 «О порядке регистрации транспортных средств», предусмотрена возможность регистрации транспортных средств, используемых по договору лизинга, за одним из участников договора лизинга по их письменному соглашению.
Таким образом, организация, владеющая автомобилем по договору лизинга, является плательщиком транспортного налога только в том случае, если по взаимному согласию между ней и лизингодателем данный автомобиль зарегистрирован только на эту организацию.
Вопрос регистрации решается по усмотрению сторон договора лизинга, которым такое право предоставлено п. 48 Правил регистрации автотранспортных средств. При этом в регистрационных документах обязательно указываются сведения о собственнике и владельце (пользователе) имущества (п. 3 ст. 20 Закона о лизинге).
Поставить на учет ТС обязаны их собственники либо лица, от имени собственников владеющие, пользующиеся или распоряжающиеся на законных основаниях ТС. Зарегистрировать автомобиль может лизингодатель, который в таком случае является плательщиком транспортного налога. При этом предусмотрена возможность временной, на срок действия договора лизинга, регистрации за лизингополучателем ТС, зарегистрированного за лизингодателем. Но и в этом случае плательщиком транспортного налога остается лизингодатель. Предприятие, владеющее транспортным средством по договору лизинга, является плательщиком транспортного налога только в одном случае - когда по взаимному согласию между ним и лизингодателем данное ТС зарегистрировано только на лизингополучателя (Письма Минфина России от 24.03.2009 N 03-05-05-04/01, от 30.06.2008 N 03-05-05-04/14).
Вывод: транспортный налог в поставленном вопросе должен платить лизингодатель.
Члены жюри VIII регионального конкурса «Бухгалтер-Профессионал 2010»
Матукевич Олег Зикфридович - генеральный директор ЦИОБ «ИНОК», председатель оргкомитета конкурса
Грудинов Виктор Григорьевич - зав. кафедрой Учета, анализа и финансов КГТУ
Голубова Вероника Владимировна - финансовый директор управляющей компании «Бауцентр Рус», член правления Калининградской общественной организации «Ассоциация главных бухгалтеров»
Запанкова Светлана Ивановна - заместитель руководителя Управления ФНС России по Калининградской области Советник государственной гражданской службы Российской Федерации 1 класса
Кузнецова Лариса Дмитриевна - начальник отдела налогообложения юридических лиц Управления ФНС России по Калининградской области Советник государственной гражданской службы Российской Федерации 1 класса
Бобров Александр Иванович - начальник департамента казначейства, бюджетного учета и отчетности министерства финансов Калининградской области
Мухомор Светлана Борисовна - заместитель главы администрации городского округа «Город Калининград», председатель комитета экономики, финансов и контроля
Николаева Вера Александровна - заместитель управляющего Отделением Пенсионного фонда России
Никонова Наталья Петровна - генеральный директор аудиторской фирмы «Эксперт-Аудит»
Скоромная Вероника Борисовна - председатель КРОО «Ассоциация главных бухгалтеров»
Усенкова Галина Сергеевна - генеральный директор ЗАО «Аудит-Сервис»
Шестакова Галина Сергеевна - генеральный директор аудиторской фирмы «СЕБИКО-АУДИТ»
